第三節 所有者權益的核算
一、所有者權益的含義
所有者權益也稱股東權益，是指資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。它在數值上等于企業全部資產減去全部負債后的余額。企業的所有者權益按來源不同分為所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。所有者投入的資本包括實收資本和資本公積;直接計入所有者權益的利得和損失，是指不應計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者與向所有者分配利潤無關的利得或者損失;留存收益是企業在經營過程中所實現的利潤留存于企業的部分，包括盈余公積和未分配利潤。
二、實收資本(股本)與資本公積的核算
(一)實收資本(股本)的核算
1.實收資本(股本)的概念
實收資本是指企業投資者按照企業章程或合同、協議的約定，實際投入企業的資金。它反映了企業的不同所有者通過投資而投入企業的外部資金來源。
我國目前實行的是注冊資本制度，要求企業的實收資本應與注冊資本相一致。企業接受各方投資者投入的資本金應遵守資本保全制度的要求，除法律、法規有規定外，不得隨意抽回。企業在經營過程中實現的收入、發生的費用，以及在財產清查中發現的盤盈、盤虧等都不得直接增減投入資本。
2.實收資本的確認和計量
企業收到各方投資者投入資本金，其入賬價值的確定是實收資本核算中的一個比較重要的問題。總體來說，投入資本應按照實際收到的投資額入賬，對于收到的貨幣資金投資，應以實際收到的貨幣資金額入賬;對于收到的實物等其他形式投資，應以投資合同或協議約定的價值入賬，但合同或協議約定的價值不公允的除外;對于實際收到的貨幣資金額或投資各方確認的資產價值超過其在注冊資本中所占的份額的部分，應作為資本溢價，計入資本公積。
為了反映企業實收資本的形成及其增減變動，應設置“實收資本”賬戶。該賬戶屬于所有者權益類，用來核算所有者投入企業的資本金，其貸方登記所有者投入企業資本金的增加或以資本公積、盈余公積轉增資本數額，其借方登記所有者投入企業資本金的減少，期末余額在貸方，表示企業資本金的實有額。企業應按照不同的投資者設置明細賬戶，進行明細核算。
[例4-75]某有限責任公司接受投資單位的投資2 000 000元，款項通過銀行收妥。應作會計分錄如下：
借：銀行存款 2 000 000
貸：實收資本 2 000 000
(二)資本公積的核算
1.資本公積的概念
資本公積是投資者投入企業的資金金額或投資各方確認的資產公允價值超過其在注冊資本中所占的份額的部分。資本公積從本質上講屬于投入資本的范疇，是一種準資本，是資本的一種儲備形式。
資本公積的來源：①所有者投入資本超過法定資本份額的部分形成的資本溢價;②直接計入所有者權益的利得或損失。
資本公積的用途：①主要用于轉增資本，即在辦理增資手續后用于資本公積轉增實收資本，按所有者原有的比例增加投資人的實收資本。
2.資本公積的核算
為了反映和監督資本公積的增減變動及結余的情況，會計上應設置“資本公積”賬戶。該賬戶屬于所有者權益類賬戶，其貸方登記從不同渠道取得的資本公積即資本公積的增加數，借方登記用資本公積轉增資本等資本公積的減少數，期末余額在貸方，表示資本公積的期末結余數。該賬戶應設置“資本溢價”和“其他資本公積”兩個明細賬戶。
[例4-76]某有限責任公司接受某投資者的投資5 000 000元，其中4 000 000元作為實收資本，另1 000 000元作為資本公積，公司收到該投資者的投資后存入銀行，手續已辦妥。
借：銀行存款 5 000 000
貸：實收資本 4 000 000
資本公積——資本溢價 1 000 000
[例4-77]某有限責任公司經股東大會批準，將公司的資本公積(資本溢價)200 000元轉增資本金。
借：資本公積——資本溢價 200 000
貸：實收資本 200 000
三、留存收益的核算
留存收益包括盈余公積和未分配利潤，盈余公積是指定用途的留存收益，未分配利潤是未指定用途的留存收益。盈余公積又分為法定盈余公積和任意盈余公積，法定盈余公積是按《中華人民共和國公司法》規定提取，公司制企業的法定盈余公積按照凈利潤的10%計提，非公司制企業也可按照超過10%的比例計提。任意盈余公積是由企業自愿提取，是否計提及計提多少，由企業董事會或股東大會決定。
未分配利潤是指已經實現但尚未分配或留待以后年度分配的利潤，其金額為企業可供分配利潤在提取了盈余公積和支付了股東股利以后的余額。
未分配利潤的用途：①供以后年度分配的利潤;②彌補虧損;③分派股利;
(一) 盈余公積的核算
1.盈余公積的提取
(1)提取法定盈余公積
《中華人民共和國公司法》規定，企業按凈利潤的10%提取法定盈余公積，但此項公積已達到注冊資本的50%時，可以不再提取。提取法定盈余公積的目的主要是為了培根固基，抵消物價變動的影響以及彌補虧損等。
企業應設置“盈余公積——法定盈余公積”科目，反映法定盈余公積的提取與使用。
[例4-78]某公司2008年度的凈利潤為8 000 000元，由于公司的盈余公積尚未達到注冊資本的50%，按《中華人民共和國公司法》的規定，應按凈利潤的10%提取法定盈余公積。假設以前年度無未彌補虧損，則應提取的法定盈余公積為800 000元(8 000 000×10%)。提取法定盈余公積時，應作如下會計分錄：
借：利潤分配——提取法定盈余公積 800 000
貸：盈余公積——法定盈余公積 800 000
(2)提取任意盈余公積
[例4-79]某公司董事會通過決議，從本年度凈利潤中提取2 000 000元的任意盈余公積。應作如下會計分錄：
借：利潤分配——提取任意盈余公積 2 000 000
貸：盈余公積——任意盈余公積 2 000 000
任意盈余公積的提取，對留存收益總額和所有者權益均無影響。通過任意盈余公積的提取，減少了當期可供分配的利潤，其目的在于保持財力以應付特殊情況。如果企業估計將來有足夠的現金流入，也可以不提取任意盈余公積。
2.盈余公積的使用
企業提取的法定盈余公積和任意盈余公積主要用于以下方面：
(1)彌補虧損
企業發生虧損，應由企業自行彌補。彌補虧損的渠道主要有三條：一是用以后年度的稅前利潤彌補;二是用以后年度的稅后利潤即凈利潤彌補;三是用盈余公積金彌補。
[例4-80]某企業經研究決定用法定盈余公積金500 000元和任意盈余公積金300 000元彌補虧損。應作如下會計分錄：
借：盈余公積——法定盈余公積 500 000
——任意盈余公積 300 000
貸：利潤分配——盈余公積補虧 800 000
(2)轉增資本
為了滿足擴大再生產對資本的需求，經股東大會決議，企業可將盈余公積轉增資本或股本。
[例4-81]某企業經研究決定用法定盈余公積300 000元和任意盈余公積200 000元轉增資本。相關手續已經辦理完畢。
借：盈余公積——法定盈余公積 300 000
——任意盈余公積 200 000
貸：實收資本 500 000
(二)未分配利潤得核算
企業應設置“本年利潤”賬戶，期末將各損益類賬戶的余額轉入“本年利潤”賬戶。結轉后“本年利潤”賬戶如為貸方余額，即當年實現的利潤;如為借方余額,則為當年度發生的虧損。年度終了應將“本年利潤”賬戶的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”賬戶，年終結轉后“本年利潤”賬戶無余額。
企業應在“利潤分配”賬戶下分別設置“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“應付現金股利或利潤”、“轉作股本的股利”、“盈余公積補虧”、“未分配利潤”賬戶進行明細分類核算。年終應將“利潤分配”賬戶除“未分配利潤”明細賬戶外的其他明細賬戶的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”明細賬戶。結轉后，除“未分配利潤”明細賬戶外，其他明細分類賬戶均無余額。年末“利潤分配——未分配利潤”明細賬戶如為貸方余額，表示累計的未分配利潤;如為借方余額，則表示累計的未彌補虧損。
