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企業應防范發票“跨年度” 風險

某經濟特區一家外資生產性企業，享受5年過渡期企業所得稅優惠政策，今年執行24%的稅率。2009年7月，該公司支付一筆費用20萬元，支付款項時借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”科目，但由于種種原因沒能在當年度收到對方開具的發票。年度企業所得稅匯算清繳時，稅務審核人員將該筆費用作調增應稅所得額處理，理由是企業的賬務處理沒有取得合法有效憑據。無獨有偶，該公司2010年5月又支付類似的一筆30萬元費用，由于對方違規被相關部門責令停業整頓而無法及時開具發票，財務人員吸取上年被調增應稅所得額的教訓，賬務處理時不敢借記“管理費用”科目，而是記入“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”。直到2011年3月底，財務人員才收到對方開具的發票，賬務處理時將“預付賬款”轉入當月的“管理費用”科目。在6月份的納稅評估中，評估人員要求企業將這筆費用作應稅所得額調增處理，理由是企業違法了《企業所得稅法》第九條的收入費用權責發生制原則，將這筆屬于上年度的費用在本年度列支，導致稅負率偏低。無法及時取得發票，兩次被調增應稅所得額，企業財務人員感到無所適從。

一般來說，企業發生跨年度取得發票的情況有三種：*9種情況是上年度發生的費用等稅前扣除項目，由于種種原因到次年才取得對方開具的發票，發票的項目欄填寫的仍是上年發生的費用；第二種情況是上年度發生的費用等稅前扣除項目，由于種種原因到次年才取得對方開具的發票，但發票的項目欄只填寫相關的費用內容，并沒有注明費用的所屬期，很容易混淆為次年的費用；第三種情況是對方在上年度已經開具了發票，由于款項未全額支付等原因而拖延至次年才給發票。面對這些問題，在匯算清繳上年度企業所得稅時，企業無法及時取得發票的費用能否在稅前扣除呢？

企業對于未取得合法有效憑證的費用支出不能在稅前扣除

這在相關的稅收政策中有明確的規定：一、《稅收征管法》第十九條規定，納稅人應根據合法有效的憑證記賬，進行核算。二、《稅收征管法實施細則》第二十九條規定，納稅人的賬簿、記賬憑證、報表、完稅憑證、發票、出口憑證以及其他有關涉稅資料應當合法、真實、完整。三、《發票管理辦法》第二十一條規定，不符合規定的發票，不得作為財務報銷憑證。四、《國家稅務總局關于進一步加強普通發票管理工作的通知》（國稅發[2008]80號）第八條第（二）項規定，在日常檢查中發現納稅人使用不符合規定發票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。五、《國家稅務總局關于加強企業所得稅管理的意見》（ 國稅發[2008]88號）第二條第（三）項規定，不符合規定的發票不得作為稅前扣除憑據。六、《國家稅務總局關于印發〈進一步加強稅收征管若干具體措施〉的通知》（國稅發[2009]114號）第六條規定，未按規定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除。七、《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第六條規定，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。上述企業的那兩筆費用支出，取得合法有效的憑證后，可以申報在稅前扣除，超過應納稅額繳納的稅款，企業可以按規定向主管稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息。

企業應當根據權責發生制原則合理劃分費用的所屬年度

對于稅前扣除支出費用項目的歸集，《企業所得稅法實施條例》第九條的規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。上述納稅評估人員要求企業將那筆30萬元費用支出作應稅所得額調增處理，是有法律和政策依據的。

目前，企業之間由于拖欠款項或者債務糾紛等原因，導致不能及時取得發票，已經成為一種普遍現象。國家稅務總局第34號公告解決了納稅人跨年度取得發票的稅前扣除問題，預繳時可暫按賬面發生金額核算，匯算清繳時按稅法規定處理，避免了退稅的繁瑣手續。逾期取得的票據等有效憑證，可追溯在成本、費用發生年度稅前扣除，即企業應先行調增成本、費用發生所屬年度的應納稅所得額，在實際收到發票等合法憑據的月份或年度，再調減原扣除項目所屬年度的應納稅所得額，由此可能在費用支出等扣除項目發生的所屬年度造成的多繳稅款，可在收到發票的年度企業所得稅應納稅款中申請抵繳，抵繳不足的在以后年度遞延抵繳。需要注意的是，申請抵繳或是要求稅務機關退還稅款，時限不得超過3年。

對上述企業跨年度取得發票的賬務處理，不能直接通過“管理費用”科目處理，也不能將“預付賬款”科目結轉到“管理費用”科目，應該結轉到“以前年度損益調整”科目，避免企業因享受過渡期稅收優惠而少繳應納稅款。2010年5月支付那筆30萬元費用，在收到對方開具的發票后進行賬務處理時，應將“預付賬款”轉入當月的“以前年度損益調整”科目。這筆30萬元費用，所屬年度為2010年，去年企業適用22%的企業所得稅稅率，今年適用24%的稅率，兩者之差為2000元（30x24%-30x22%，暫不考慮其他因素）。也就是說，企業將這筆30萬元“預付賬款”科目結轉到今年的“管理費用”，少計了應納企業所得稅額6000元。

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