企業重組時職工安置費的核算

發表于：2018-09-19 13:55:24
分類：會計實務

為更好規范國家出資企業的重組行為，正確評估企業凈資產價值，維護職工和國有權益，對涉及產權關系變動、股權結構調整的企業重組中有關職工安置費用的財務管理問題，近日財政部出臺了《關于企業重組有關職工安置費用財務管理問題的通知》（財企[2009]117號），就以下具體問題進行了規范。

一、財企[2009]117號文件適用范圍，是指國家出資企業，即國有、國有控股、國有參股企業以改制、產權轉讓、合并、分立、托管等方式實施重組時，如果涉及產權關系變動和股權結構調整，其有關職工安置費用就應當嚴格執行財企[2009]117號文件的規定。

二、企業重組過程中，解除、終止勞動合同的職工的經濟補償及一次性繳付的社會保險費的財務處理。財企[2009]117號文件規定，企業重組過程中，按照國家有關規定支付給解除、終止勞動合同的職工的經濟補償，以及為移交社會保障機構管理的職工一次性繳付的社會保險費，除正常經營期間發生的列入當期費用以外，應當區別以下情況處理：

（一）企業重組中發生的，依次從未分配利潤、盈余公積、資本公積、實收資本中支付。

（二）企業清算時發生的，以企業扣除清算費用后的清算財產優先清償。

（三）產權轉讓發生的各項職工安置費用，在資產評估之前不得從擬轉讓的凈資產中扣除，也不得從轉讓價款中直接抵扣，應當從產權轉讓收入中優先支付。對已經按照《企業會計準則》預提的職工安置費用余額，在資產評估之前應當調增擬轉讓的凈資產。

企業重組過程中，解除、終止勞動合同的職工的經濟補償及一次性繳付的社會保險費，在重組時金額應當是確定的，不存在預提問題。企業會計準則規定，為職工支付的費用屬于職工薪酬，會計分錄為：

借：應付職工薪酬——辭退福利——社會統籌

貸：銀行存款

按以上規定，分配時會計處理：

1.正常經營期間發生的，全部計入管理費用：

借：管理費用

貸：應付職工薪酬——辭退福利——社會統籌

2.企業重組中發生的，依次沖減未分配利潤、盈余公積、資本公積、實收資本：

借：利潤分配——未分配利潤（盈余公積、資本公積、實收資本）

貸：應付職工薪酬——辭退福利——社會統籌

3.企業清算時發生的，直接計入清算損益：

借：清算損益

貸：應付職工薪酬——辭退福利——社會統籌

4.產權轉讓時，按轉讓協議全額記收入，產權轉讓發生的各項職工安置費用作為管理費用優先支付，不得直接從轉讓收入中坐支。之所以這樣處理，是為了防止產權轉讓過程中少記收入造成流轉稅的流失。

三、對于離退休人員統籌外費用、內退期間的生活費和社會保險費屬于重組后分期支付的項目，在重組時金額不確定，需要預提。財企[2009]117號文件明確了離退休人員統籌外費用、內退期間的生活費和社會保險費的預提條件、年限規定、標準及計算公式。

（一）統籌外費用的預提必須滿足以下2個條件：

1.必須滿足符合重組企業所在設區的市以上人民政府規定的離退休人員統籌外費用標準并經過批準。

2.預提年限應當按照中國保監會發布的《中國人壽保險業務經驗生命表》計算。

同時財企[2009]117號文件還規定了兜底條款，即“國家對離休人員安置另有規定的，從其規定”。

（二）規定內退人員的生活費標準應符合以下條件：

1.不得低于本地區最低工資標準的70%，同時不得高于本企業平均工資的70%。

2.應與企業原有內退人員待遇條件相銜接。

3.經職工代表大會審議后，并在內退協議中予以明確約定。

（三）對企業重組涉及產權轉讓的職工安置費用的預提，作出了如下特殊規定：

1.在資產評估之前，有關職工安置費用不得從擬轉讓的凈資產中扣除。

2.對已按照新企業會計準則預計的職工安置費用余額，在資產評估之前，必須調增擬轉讓的凈資產。

【例】企業對已按照新企業會計準則預計的職工安置費用為1000萬元，實際支付700萬元，在資產評估之前，調增擬轉讓的凈資產300萬元。

會計分錄：

借：預計負債　　　　　　　　　　　　　3000000

貸：資本公積　　　　　　　　　　　　　3000000

（四）規定了企業重組過程中涉及的離退休人員和內退人員有關費用實行預提的，在重組過程中評估企業凈資產價值時，根據權責一致原則，對企業資產未來可能實現的收益，也應當予以評估確認。

【例】甲、乙企業重組為丙企業，職工安置費用在重組前從原甲、乙企業的凈資產中一次性預提出來1000萬元，后再由丙公司逐期支付。實際上，尚未支付的預提費用，其對應的資產是留在丙公司參與運營，并可能實現收益的。原甲、乙企業股東通過抵減凈資產方式承擔了職工安置成本1000萬元，如果不予評估這部分資產未來可能實現的收益，對原甲、乙企業股東是不合理的，不符合配比的原則。

所以財企〔2009〕117號文件要求，在進行資產評估時，對預提費用對應的資產可能實現的未來收益，應當進行預測和折現，增加重組前企業凈資產價值。

（五）重組企業在預提有關費用時，應當考慮通貨膨脹和貼現問題，財企〔2009〕117號文件還給出了預提統籌外費用、內退期間的生活費和社會保險費的計算公式。

【例】2009年9月，甲國有企業經有關部門批準進行重組，重組中有100名內退人員。企業當地最低工資標準為人均7200元/年。重組基準日企業人均工資24000元/年。企業考慮此次重組的內退人員待遇為8000元/年，經職工代表大會審議后，并在內退協議中予以明確約定。企業規定預提年限為3年，每年增長1%，預提年限同期限內歷史平均通脹率4%，預提年限同期銀行貸款利率3%。

計算過程如下：

1.2009年內退人員待遇條件為人均8000元/年，高于企業當地最低工資標準年人均7200元的70%即5040元。

2.低于企業年人均工資24000元的70%即16800元。

3.企業一次性預提費用=8000×100×(1+4%)÷(1+3%)+8000×100×(1+1%)×(1+4%)×(1+4%)÷[(1+3%)×(1+3%)]+8000×100×(1+1%)×(1+1%)×(1+4%)×(1+4%)×(1+4%)÷[(1+3%)×(1+3%)×(1+3%)]＝2471613（元）。

預提時會計分錄：

借：資本公積　　　　　　　　　　　　　2471613

貸：預計負債　　　　　　　　　　　　　2471613

四、規定了企業重組過程中涉及的離退休人員和內退人員有關費用負擔原則。

對企業重組過程中涉及的離退休人員和內退人員有關費用，財企[2009]117號文件明確規定，應按照“人隨資產、業務走”的原則，由承繼重組前企業相關資產及業務的企業承擔。

以上規定實際上仍然貫徹誰受益、誰負擔的原則。同時規定對預提的職工安置費用，管理離退休人員和內退人員的單位應當實行專戶管理，并按約定從專戶中向相關人員支付費用。

支付時：

借：預計負債

貸：銀行存款——預提的職工安置費用專戶存款

預提資金不足支付相關費用或者有結余的，按照新企業會計準則的相關規定計入管理單位當期損益。

五、明確企業實行分立式重組，預提資金財務處理原則。

1.企業實行分立式重組，將離退休人員和內退人員移交存續企業或者由上級集團公司集中管理的，上述預提費用由重組后企業以貨幣資金形式支付給管理單位。

2.重組后企業如貨幣資金不足，可以自重組完成日起5年內分期支付，但應當按照重組基準日5年期銀行貸款利率向管理單位支付分期付款的利息。有關利息支出作為重組后企業財務費用處理。

【例】甲集團下屬A企業2009年10月分立成B、C企業，A企業預提了800萬元，其中B企業300萬元，C企業500萬元。原A企業離退休人員和內退人員全部移交甲集團管理，那么，A企業預提的相關費用應以銀行存款形式交甲集團。假如C企業分立后，經營困難，企業貨幣資金不足，可以自重組2009年10月1日完成日起5年內分期支付，尚未支付部分，屬于C企業向甲集團借款，C企業應當按照重組基準日5年期銀行貸款利率向甲集團支付分期付款的利息。有關利息支出作為C企業財務費用處理。

六、最后，需要提醒的是，本文執行日期是自發布之日起即2009年6月25日，與《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）和財政部、國家稅務總局《關于企業清算業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]60號）不一致。

企業重組時職工安置費的核算

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