建造合同收入的確認(rèn)和計(jì)量，在會(huì)計(jì)行業(yè)經(jīng)常會(huì)遇到此類問(wèn)題，下面由數(shù)豆子為大家整理相關(guān)內(nèi)容，一起來(lái)看看吧。

(一)合同收入的組成

建造合同準(zhǔn)則將合同收入分為兩部分內(nèi)容，一是合同規(guī)定的初始收入，即建造承包商與客戶簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容；二是因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。該兩部分收入應(yīng)作為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入處理。在稅收處理上，因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入應(yīng)作為價(jià)外費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅。在企業(yè)所得稅方面，也應(yīng)作為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行納稅處理。可見(jiàn)，在合同收入的組成方面，會(huì)計(jì)與稅收之間總體一致。

(二)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于合同收入確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基于實(shí)質(zhì)重于形式等原則，要求分別不同情況對(duì)合同收入進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。完工百分比法，是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。(1)固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，是指同時(shí)滿足下列條件：合同總收入能夠可靠地計(jì)量；與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量；合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。(2)成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，是指同時(shí)滿足下列條件：與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量。

對(duì)于在資產(chǎn)負(fù)債表日建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，會(huì)計(jì)上強(qiáng)調(diào)關(guān)注企業(yè)經(jīng)營(yíng)中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，按預(yù)計(jì)已經(jīng)收回或?qū)⒁栈氐目铐?xiàng)能彌補(bǔ)多少已經(jīng)發(fā)生的成本，確認(rèn)部分或者不確認(rèn)建造合同收入。即：(1)合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用；(2)合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。

(三)稅法關(guān)于合同收入確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定及與會(huì)計(jì)處理之間的差異

1、稅法中關(guān)于建造合同流轉(zhuǎn)稅計(jì)稅依據(jù)的規(guī)定及與會(huì)計(jì)處理的差異

在稅收方面，合同收入的確認(rèn)和計(jì)量會(huì)涉及到對(duì)建造合同收入適用流轉(zhuǎn)稅稅種的鑒定、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的特別規(guī)定及計(jì)稅依據(jù)計(jì)量等方面問(wèn)題。

(1)適用稅種的確定和不同稅種計(jì)稅依據(jù)的劃分

建造合同所約定的業(yè)務(wù)內(nèi)容包括兩類：第一類，制造大型機(jī)械設(shè)備、交通工具等；第二類，提供建筑、安裝、修理修配及其他勞務(wù)活動(dòng)。總體而言，第一類業(yè)務(wù)收入產(chǎn)生增值稅的納稅義務(wù)，第二類業(yè)務(wù)收入產(chǎn)生營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)。不過(guò)，這里還存在一些特殊規(guī)定和問(wèn)題。

第一，在第一類業(yè)務(wù)活動(dòng)中，如果制造企業(yè)在制造大型機(jī)械設(shè)備的同時(shí)還提供安裝勞務(wù)，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào))規(guī)定：凡同時(shí)符合以下條件的，對(duì)銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入(不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入)征收營(yíng)業(yè)稅：①具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工(安裝)資質(zhì)；②簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。凡不同時(shí)符合以上條件的，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)于同時(shí)符合上述兩個(gè)條件的制造商而言，存在將會(huì)計(jì)上的“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”按合同分解為增值稅計(jì)稅銷售額與營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額兩個(gè)部分的過(guò)程。

第二，在第二類業(yè)務(wù)活動(dòng)中，對(duì)于修理修配業(yè)務(wù)收入適用稅種須加以正確劃分。我國(guó)《增值稅暫行條例》規(guī)定：在我國(guó)境內(nèi)提供加工、修理修配勞務(wù)的單位應(yīng)繳納增值稅。在《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中對(duì)其解釋為：“條例所稱修理修配，是指受托對(duì)損傷和喪失功能的貨物進(jìn)行修復(fù)，使其恢復(fù)原狀和功能的業(yè)務(wù)。”可見(jiàn)，如果修理修配的對(duì)象是貨物或動(dòng)產(chǎn)，則相應(yīng)的業(yè)務(wù)收入繳納增值稅。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā) (試行稿)的通知》(國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào))對(duì)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅的修繕業(yè)務(wù)解釋為：“修繕，是指對(duì)建筑物、構(gòu)筑物進(jìn)行修補(bǔ)、加固、養(yǎng)護(hù)、改善，使之恢復(fù)原來(lái)的使用價(jià)值或延長(zhǎng)其使用期限的工程作業(yè)”。可見(jiàn)，如果維修的對(duì)象為不動(dòng)產(chǎn)之類的建筑物、構(gòu)筑物等，相應(yīng)的業(yè)務(wù)收入繳納營(yíng)業(yè)稅。但是，在實(shí)際工作中，存在著作業(yè)對(duì)象在貨物與建筑物、構(gòu)筑物之間難以劃分的問(wèn)題，如某些特殊的工業(yè)管道或者一項(xiàng)連續(xù)的維修、修理活動(dòng)中既涉及貨物又涉及建筑物之類，而勞務(wù)合約定的是一份總的合同收入。此時(shí)，納稅人往往難于確定和劃分適用稅種及其計(jì)稅收入。由于相應(yīng)增值稅、營(yíng)業(yè)稅分屬國(guó)稅、地稅部門征管，而且營(yíng)業(yè)稅的納稅地點(diǎn)一般是在勞務(wù)發(fā)生地，故類似情況下，納稅人應(yīng)事先與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，進(jìn)行有效的稅種鑒定和劃分。

第三，如果一家商業(yè)企業(yè)在向業(yè)主銷售貨物的同時(shí)提供安裝勞務(wù)，則合同收入均混合繳納增值稅。那么，如果是一家建筑安裝企業(yè)“包工包料”向業(yè)主收取價(jià)款，適用何種稅種呢？目前，建筑企業(yè)在土建之類的建筑作業(yè)、裝飾作業(yè)中取得的營(yíng)業(yè)收入均繳納營(yíng)業(yè)稅，并無(wú)爭(zhēng)議。問(wèn)題是，安裝企業(yè)既為業(yè)主采購(gòu)設(shè)備等貨物，同時(shí)又提供安裝勞務(wù)，企業(yè)通常從自身行業(yè)性質(zhì)和歸屬出發(fā)，認(rèn)為應(yīng)對(duì)合同收入-并繳納營(yíng)業(yè)稅。然而，國(guó)稅部門往往要求對(duì)合同收入-并繳納增值稅，理由是：《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定：一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)，企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。本條第一款所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者在內(nèi)。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》(財(cái)稅[1994]26號(hào))將“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)”解釋為：是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷售額超過(guò)50%，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%。加之一些安裝活動(dòng)包含局部部件的放樣、下料、整形、拼焊等，類似于制造活動(dòng)，因此，國(guó)稅部門往往認(rèn)為，只要所購(gòu)設(shè)備價(jià)格在全部?jī)r(jià)款中超過(guò)50%，則就認(rèn)定安裝企業(yè)實(shí)質(zhì)上是以貨物銷售為主、安裝為輔的企業(yè)，所提供的混合銷售行為應(yīng)混合繳納增值稅。由于我國(guó)尚未將建筑業(yè)納入增值稅的征稅范圍，對(duì)于此類業(yè)務(wù)，在理論、法規(guī)與實(shí)踐層面上，在稅企之間乃至國(guó)、地稅之間客觀上存在不同認(rèn)識(shí)，企業(yè)應(yīng)審慎處之。

(2)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

在大型機(jī)械設(shè)備、交通工具的建造合同中，往往特別約定銷售方式和貸款結(jié)算時(shí)間，常見(jiàn)的合同是分期收款和預(yù)收款合同。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：采取分期收款方式銷售貨物，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；采用預(yù)收貸款方式銷售貨物，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。在前一種方式下，如果按完工進(jìn)度確認(rèn)了會(huì)計(jì)收入，該會(huì)計(jì)收入并不構(gòu)成增值稅計(jì)稅依據(jù)。在合同約定的收款日，不論會(huì)計(jì)上何時(shí)確認(rèn)會(huì)計(jì)收入，也不論購(gòu)貨方是否支付子合同款，按稅法規(guī)定銷售方必須確認(rèn)應(yīng)稅銷售額。其他任何期間如果確認(rèn)了該項(xiàng)會(huì)計(jì)收入，也不能重復(fù)申報(bào)應(yīng)稅銷售額。另外，如果銷售方與購(gòu)貨方簽訂分期收款合同，但銷售方在收取第一筆款項(xiàng)時(shí)，按全部銷售價(jià)款向?qū)Ψ介_(kāi)具了增值稅專用發(fā)票，則應(yīng)按票面額作為計(jì)稅依據(jù)并一次性產(chǎn)生納稅義務(wù)，而非按合同約定收款日期分期產(chǎn)生納稅義務(wù)，此時(shí)與會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)時(shí)間仍存在差異。在后一種方式下，會(huì)計(jì)核算中按完工進(jìn)度確認(rèn)的會(huì)計(jì)收入并不成為增值稅的計(jì)稅依據(jù)，稅法中規(guī)定發(fā)貨日為納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間，這與增值稅的稅制原理相一致。

關(guān)于建筑、安裝、維修及其他營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2006]177號(hào))規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，施工單位與發(fā)包單位簽訂書(shū)面合同，如合同明確規(guī)定付款(包括提供原材料、動(dòng)力和其他物資，不含預(yù)收工程價(jià)款)日期的，按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。這與按完工進(jìn)度確認(rèn)的會(huì)計(jì)收入無(wú)論是時(shí)間上還是金額上都會(huì)存在差異。

對(duì)預(yù)收工程價(jià)款，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為工程開(kāi)工后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)工程形象進(jìn)度按月確定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。如果會(huì)計(jì)核算時(shí)也按形象進(jìn)度確定完工進(jìn)度，則會(huì)計(jì)收入與營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅收入之間總體一致。

前文還規(guī)定：合同未明確付款日期的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。這與《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》中關(guān)于營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)時(shí)間的基本規(guī)定保持一致。在實(shí)務(wù)中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一般按照納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)(主要為結(jié)算憑據(jù)、發(fā)票等)孰先的原則確定納稅人納稅義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間。由于這里對(duì)納稅義務(wù)的確定部分基于收付實(shí)現(xiàn)制，與會(huì)計(jì)收入不可避免地產(chǎn)生差異。

另外，納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，施工單位與發(fā)包單位未簽訂書(shū)面合同的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間也為納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。

例：20×7年7月1日，甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)銷售其生產(chǎn)的大型生產(chǎn)流水線的合同，合同約定由甲公司同時(shí)提供安裝勞務(wù)，甲公司具有建筑業(yè)施工(安裝)資質(zhì)。合同約定的總價(jià)款為12 200萬(wàn)元。

本例中，建造合同包含了制造和安裝兩項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，但該合同系一攬子簽訂，兩項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)須依次履行，故在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)視為一個(gè)單項(xiàng)建造合同確認(rèn)會(huì)計(jì)收入。而在稅收上，無(wú)論是確定適用稅種，還是計(jì)稅依據(jù)及納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，則與合同的形式和內(nèi)容直接相關(guān)。現(xiàn)分兩種情形進(jìn)行分析：

情形一：雙方在合同中未分別約定貨款的價(jià)款及安裝費(fèi)金額。合同約定：乙公司須于合同簽訂后十日內(nèi)支付合同總價(jià)30%預(yù)付款。甲公司須于20×8年4月30日之前發(fā)出貨物，乙公司在驗(yàn)貨后支付30%貨款。在甲公司將生產(chǎn)線安裝調(diào)試投入運(yùn)行后，乙公司再支付30%貨款。10%的余款作為質(zhì)量保證金，在生產(chǎn)線正常運(yùn)行半年后由乙公司付清。

依照稅法規(guī)定，本合同必須繳納增值稅，其銷項(xiàng)稅額為：12 200÷(1+17%)×17%=1 772.65(萬(wàn)元)。合同銷售及結(jié)算方式應(yīng)為預(yù)收款方式，而非分期收款發(fā)出商品的銷售方式。在稅收征管中，稅務(wù)部門區(qū)分該兩種方式的標(biāo)準(zhǔn)是：在建造活動(dòng)開(kāi)展之初及其過(guò)程中收取購(gòu)貨方款項(xiàng)的，不論金額大小，也不論分若干次收取，均視為預(yù)收款方式；在發(fā)出商品之后分期收取的，則為分期收款發(fā)出商品銷售方式。本例中，應(yīng)視甲公司采用預(yù)收款方式銷售商品，在20×7年度無(wú)須對(duì)該建造合同計(jì)算增值稅銷售額及銷項(xiàng)稅額。20×8年4月發(fā)貨日，盡管僅收取60%的貨款，但必須確認(rèn)10 427.35萬(wàn)元的應(yīng)稅銷售額及1 772.65萬(wàn)元的銷項(xiàng)稅額。

在會(huì)計(jì)核算方面，該合同屬于固定造價(jià)合同，設(shè)收入確認(rèn)的條件成立，20×7年末完工進(jìn)度為70%，則當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的會(huì)計(jì)收入為6 777.875萬(wàn)元。20×8年合同全部完成后確認(rèn)剩余收入。

情形二：雙方在合同中分別約定貨款的價(jià)款及安裝費(fèi)金額。其中，貨款為11 700萬(wàn)元，安裝費(fèi)為500萬(wàn)元。貸款的支付進(jìn)行同情形一，安裝費(fèi)于生產(chǎn)線安裝調(diào)試投入運(yùn)行后由乙公司一次性支付。

在此情況下，可認(rèn)定甲公司從事了一項(xiàng)兼營(yíng)業(yè)務(wù)，增值稅應(yīng)稅銷售額為：11 700÷(1+17%)×17%=10 000(萬(wàn)元)，營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)為500萬(wàn)元。增值稅銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)時(shí)間同情形一。營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為雙方實(shí)際開(kāi)票結(jié)算日或收款日。

在會(huì)計(jì)核算方面，仍按完工進(jìn)度確認(rèn)會(huì)計(jì)收入，只不過(guò)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入總額變?yōu)?0 500萬(wàn)元。

(3)關(guān)于計(jì)稅依據(jù)的特殊規(guī)定

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定：建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于勘察設(shè)計(jì)勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2006]1245號(hào))也規(guī)定：“對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位將承擔(dān)的勘察設(shè)計(jì)勞務(wù)分包或轉(zhuǎn)包給其他勘察設(shè)計(jì)單位或個(gè)人并由其統(tǒng)一收取價(jià)款的，以其取得的勘察設(shè)計(jì)總包收入減去支付給其他勘察設(shè)計(jì)單位或個(gè)人的勘察設(shè)計(jì)費(fèi)后的余額為營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。”因此，總承包人從事符合規(guī)定的轉(zhuǎn)包、分包業(yè)務(wù)，其建筑勞務(wù)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額小于會(huì)計(jì)收入。

在安裝業(yè)務(wù)中，如果建設(shè)企業(yè)(業(yè)主)自行采購(gòu)設(shè)備，而由另一家安裝公司提供安裝勞務(wù)，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2003]16號(hào))中規(guī)定了新的計(jì)稅辦法：“通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件(彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭)、清管器、收發(fā)球筒、機(jī)泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設(shè)備，其價(jià)值不包括在工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值，具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。”在這種情況下，建造合同下的會(huì)計(jì)收入額與營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)總體一致。與此相似的是“清包工”形式的裝飾勞務(wù)合同。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包形式提供裝飾勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2006]114號(hào))中規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入(不含客戶自行采購(gòu)的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款)確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。”

2、關(guān)于建造合同企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的相關(guān)規(guī)定稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的差異

新《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：“企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”對(duì)照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與新稅法的有關(guān)規(guī)定，可以發(fā)現(xiàn)兩者之間存在下列差異：

首先，稅法規(guī)定按完工進(jìn)度確認(rèn)建造合同應(yīng)稅收入的前提是履行建造合同時(shí)“持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月”，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用這種方法的前提是建造合同縱跨若干會(huì)計(jì)期間(不一定要持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月)，且建造結(jié)果能夠可靠估計(jì)，目的在于向會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供有關(guān)合同進(jìn)度及各期可比業(yè)績(jī)的會(huì)計(jì)信息，體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。值得注意的是，在統(tǒng)一內(nèi)、外資企業(yè)所得稅之前的《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中，相關(guān)的規(guī)定為：“為其他企業(yè)加工、制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)一年的，可以按完工進(jìn)度或者完成的工作量確定收入的實(shí)現(xiàn)。”對(duì)建造合同分期確定計(jì)稅收入的前提是。持續(xù)時(shí)間超過(guò)一年“，新稅法中將”一年“改為”12個(gè)月“，為什么作如此變化呢？原規(guī)定存在的問(wèn)題是：”持續(xù)時(shí)間超過(guò)一年“究竟是指建造合同跨過(guò)一個(gè)納稅年度，還是指持續(xù)時(shí)間超過(guò)365天或者12個(gè)月呢？不同的理解會(huì)產(chǎn)生不同的計(jì)稅結(jié)果，經(jīng)常引發(fā)稅企爭(zhēng)議。按照新法規(guī)定，如果一項(xiàng)建造合同的開(kāi)始至完成持續(xù)時(shí)間不超過(guò) 12個(gè)月，則不強(qiáng)求納稅人必須按照完工進(jìn)度或者完成的工作量確定應(yīng)稅收入。如果在此過(guò)程中，因建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)，會(huì)計(jì)核算未分期確認(rèn)合同收入，則會(huì)計(jì)收入與計(jì)稅收入不產(chǎn)生差異。

其次，新《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》刪除了原規(guī)定中的“可以”二字，只要建造合同持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，新稅法即要求分期確定計(jì)稅收入時(shí)，不考慮納稅人經(jīng)濟(jì)利益是否流入，即不以國(guó)家稅收來(lái)承擔(dān)企業(yè)潛在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。在納稅年度匯算清繳時(shí)，企業(yè)所得稅計(jì)稅收入=納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量×合同總收入。如果此時(shí)會(huì)計(jì)核算中未分期確認(rèn)收入，或只是按照能夠收回的實(shí)際合同成本確認(rèn)會(huì)計(jì)收入，則由此而產(chǎn)生暫時(shí)性差異。

再次，成本加成合同以合同約定或其他方式約定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用來(lái)確定工程價(jià)款，并據(jù)以進(jìn)行收入計(jì)量。在實(shí)際征收管理中，稅務(wù)部門偶爾會(huì)以納稅人的建造成本不能可靠驗(yàn)證，特別在該納稅年度內(nèi)尚不能提供準(zhǔn)確、完整的納稅資料等為由，重新核定其企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。

最后，建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。而稅法要求納稅人按月度或者季度進(jìn)行所得稅預(yù)申報(bào)，而按年度確認(rèn)合同收入和成本，并進(jìn)行所得稅匯算清繳。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百二十八條規(guī)定：按照月度或者季度的實(shí)際利潤(rùn)額預(yù)繳有困難的，可以按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額的月度或者季度平均額，或者按照經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他方法預(yù)繳。預(yù)繳方法一經(jīng)確定，該納稅年度內(nèi)不得隨意變更。稅法只強(qiáng)調(diào)年度內(nèi)預(yù)繳稅款方法的一貫性，而不強(qiáng)求其準(zhǔn)確性，且季度預(yù)繳稅款如果存在少繳情況，不以偷稅論處。因此，在一個(gè)年度內(nèi)，不妨保持會(huì)計(jì)與稅收間分期收入的一致性；而在年度納稅申報(bào)表與會(huì)計(jì)報(bào)表之間，則應(yīng)關(guān)注和處理兩者之間的差異問(wèn)題。

(四)稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于完工進(jìn)度確定的差異

建造合同準(zhǔn)則確定合同完工進(jìn)度有三種方法，即，根據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定；根據(jù)已經(jīng)完成的合同工作量占預(yù)計(jì)總工作量的比例確定；根據(jù)實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度確定。

在分期確定計(jì)稅收入的過(guò)程中，如果會(huì)計(jì)核算中使用的確定完工進(jìn)度的三種方法較為合理，則可將其作為計(jì)稅的基礎(chǔ)，稅務(wù)部門一般予以認(rèn)同。但如果會(huì)計(jì)核算時(shí)因完工進(jìn)度不能可靠計(jì)量，未確定完工進(jìn)度，稅務(wù)部門通常采取用已開(kāi)工天數(shù)除以合同工期的方法來(lái)確定建造合同完工進(jìn)度。