什么是研發費用加計扣除

《企業所得稅法實施條例》第九十五條規定，企業所得稅法第三十條第(一)項

研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用。

未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除;

形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

加計扣除的比

1.企業

根據《財政部 稅務總局 科技部關于提高研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》(財稅〔2018〕99號)、《財政部 稅務總局關于延長部分稅收優惠政策執行期限的公告》(公告2021年第6號)規定：

未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，在2018年1月1日至2023年12月31日期間，再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除;

形成無形資產的，在上述期間按照無形資產成本的175%在稅前攤銷。

除列舉的負面清單行業外的納稅人，在2023年12月31日之前，可以按照財稅〔2018〕99號文件規定，按75%的比例加計扣除研發費用。

2.制造業企業

根據《財政部 稅務總局關于進一步完善研發費用稅前加計扣除政策的公告》(公告2021年第13號)規定：

未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，自2021年1月1日起，再按照實際發生額的100%在稅前加計扣除;

形成無形資產的，自2021年1月1日起，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。

制造業企業，是指以制造業業務為主營業務，享受優惠當年主營業務收入占收入總額的比例達到50%以上的企業。

制造業的范圍按照《國民經濟行業分類》(GB/T 4574-2017)確定。收入總額按照企業所得稅法第六條規定執行。

3.科技型中小企業

根據《財政部 稅務總局 科技部關于進一步提高科技型中小企業研發費用稅前加計扣除比例的公告》(公告2022年第16號)規定：

未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，自2022年1月1日起，再按照實際發生額的100%在稅前加計扣除;

形成無形資產的，自2022年1月1日起，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。

科技型中小企業條件和管理辦法按照《科技部 財政部 國家稅務總局關于印發<科技型中小企業評價辦法>的通知》(國科發政〔2017〕115號)執行。

哪些研發費用允許加計扣除

《國家稅務總局關于研發費用稅前加計扣除歸集范圍有關問題的公告》(總局公告2017年第40號)對上述各項研發費用扣除項目包含的具體內容進行了詳細規范。

1.人員人工費用

指直接從事研發活動人員的工資薪金、基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發人員的勞務費用。

(1)直接從事研發活動人員包括研究人員、技術人員、輔助人員。

研究人員是指主要從事研究開發項目的專業人員;

技術人員是指具有工程技術、自然科學和生命科學中一個或一個以上領域的技術知識和經驗，在研究人員指導下參與研發工作的人員;

輔助人員是指參與研究開發活動的技工。

外聘研發人員是指與本企業或勞務派遣企業簽訂勞務用工協議(合同)和臨時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員。

接受勞務派遣的企業按照協議(合同)約定支付給勞務派遣企業，且由勞務派遣企業實際支付給外聘研發人員的工資薪金等費用，屬于外聘研發人員的勞務費用。

(2)工資薪金包括按規定可以在稅前扣除的對研發人員股權激勵的支出。

(3)直接從事研發活動的人員、外聘研發人員同時從事非研發活動的，企業應對其人員活動情況做必要記錄，并將其實際發生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。

外聘研發人員(包括勞務派遣形式)，無論是按照協議(合同)約定直接支付給勞務派遣公司的費用(勞務費)，還是直接支付給員工個人的費用(工資薪金、福利)，均納入加計扣除的研發費用范圍。

符合條件的對研發人員股權激勵支出屬于可加計扣除范圍，但享受加計扣除的股權激勵支出需要符合稅務總局2012年第18號公告規定的條件。

2.直接投入費用

指研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用;用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費，不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費，試制產品的檢驗費;用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用，以及通過經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備租賃費。

(1)以經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備，同時用于非研發活動的，企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實際發生的租賃費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。

(2)企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。

產品銷售與對應的材料費用發生在不同納稅年度且材料費用已計入研發費用的，可在銷售當年以對應的材料費用發生額直接沖減當年的研發費用，不足沖減的，結轉以后年度繼續沖減。

企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。但材料費用實際發生和產品對外銷售不在同一個納稅年度的，不必追溯到材料費用實際發生年度沖減研發費用。

3.折舊費用

指用于研發活動的儀器、設備的折舊費。

(1)用于研發活動的儀器、設備，同時用于非研發活動的，企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄，并將其實際發生的折舊費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。

(2)企業用于研發活動的儀器、設備，符合稅法規定且選擇加速折舊優惠政策的，在享受研發費用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。

企業用于研發活動的儀器、設備，符合稅法規定且選擇加速折舊優惠政策的，可以同時享受研發費用稅前加計扣除政策。加速折舊費用的歸集方法為就稅前允許扣除的折舊部分(稅收折舊)計算加計扣除，既不是會計核算的折舊額，也不是按照會計、稅收折舊額孰小原則確定加計扣除額。

4.無形資產攤銷費用

指用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術(包括許可證、專有技術、設計和計算方法等)的攤銷費用。

(1)用于研發活動的無形資產，同時用于非研發活動的，企業應對其無形資產使用情況做必要記錄，并將其實際發生的攤銷費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。

(2)用于研發活動的無形資產，符合稅法規定且選擇縮短攤銷年限的，在享受研發費用稅前加計扣除政策時，就稅前扣除的攤銷部分計算加計扣除。

無形資產縮短攤銷年限的攤銷費用歸集方法，與固定資產加速折舊的歸集方法保持一致，就稅前扣除的攤銷部分計算加計扣除。

5.新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費。

指企業在新產品設計、新工藝規程制定、新藥研制的臨床試驗、勘探開發技術的現場試驗過程中發生的與開展該項活動有關的各類費用。

6.其他相關費用

指與研發活動直接相關的其他費用，如技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發保險費，研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產權的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費，職工福利費、補充養老保險費、補充醫療保險費。

其他相關費用采取限額加計扣除的方式，其費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%。

其他相關費用怎樣加計扣除

根據《國家稅務總局關于進一步落實研發費用加計扣除政策有關問題的公告》(總局公告2021年第28號)第三條規定：

自2021年度開始，企業在一個納稅年度內同時開展多項研發活動的，由原來按照每一研發項目分別計算“其他相關費用”限額，改為統一計算全部研發項目“其他相關費用”限額。

企業按照以下公式計算“其他相關費用”的限額，其中資本化項目發生的費用在形成無形資產的年度統一納入計算：

全部研發項目的其他相關費用限額=全部研發項目的人員人工等五項費用之和÷(1-10%)×10%

“人員人工等五項費用”是指上述 “人員人工費用”“直接投入費用”“折舊費用”“無形資產攤銷”和“新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費”。

“其他相關費用”扣除規則是，當“其他相關費用”實際發生數小于限額時，按實際發生數計算稅前加計扣除額;當“其他相關費用”實際發生數大于限額時，按限額計算稅前加計扣除額。

企業研發活動發生的支出，在會計核算上分為費用化研發支出和資本化研發支出兩種。

所謂“費用化研發支出”，指研發支出直接計入當期損益，在發生年度一次性稅前扣除;

而“資本化研發支出”，指相關研發支出計入無形資產的成本，待其研發成功后，從無形資產達到預定可供使用狀態時起，通過分期攤銷的方式跨年度扣除。

如果企業研發費用同時涉及費用化支出和資本化支出，該如何計算？

首先需要對形成無形資產的資本化中的“其他相關費用”進行剝離調整，進而對可加計扣除的“其他相關費用”分期攤銷。

舉個例子

某公司2022年度有A和B兩個研發項目。項目A人員人工等五項費用之和為800萬元，“其他相關費用”為120萬元，全部費用化;項目B人員人工等五項費用之和為1000萬元，“其他相關費用”為180萬元，全部資本化，該項目在2022年形成無形資產。

對于本案例資本化中的“其他相關費用”可按照下列“四步法”進行剝離調整：

第一步：

按當年全部費用化項目和當年結束的資本化項目統一計算出當年全部項目“其他相關費用”限額。

匯總計算兩個項目的“其他相關費用”限額：(800+1000)÷(1-10%)×10%=200(萬元)。

第二步：

按孰小原則，比較“其他相關費用”限額與其實際發生數的大小，確定可加計扣除的“其他相關費用”金額。

A和B兩個項目可加計扣除的“其他相關費用”限額為200萬元，實際發生的“其他相關費用”為300萬元(120+180)，應按限額200萬元加計扣除。

第三步：

用可加計扣除的“其他相關費用”金額除以全部項目實際發生的“其他相關費用”，得出可加計扣除比例。

計算出全部項目可加計扣除的“其他相關費用”比例：200÷300=66.67%。

第四步：

用可加計扣除比例乘以每個資本化項目實際發生的“其他相關費用”，得出單個資本化項目可加計扣除的“其他相關費用”，與該項目其他可加計扣除的研發費用一并在以后年度攤銷。

計算B項目中資本化費用中可加計扣除的“其他相關費用”：180×66.67%=120(萬元)，超出的60萬元(180-120)部分不允許加計扣除。

經過上述四個步驟，計算出B項目資本化形成無形資產的研發費用中可加計扣除的“其他相關費用”后，B項目可加計扣除的研發費用總金額為1000+120=1120(萬元)。而A項目可加計扣除的費用化研發費用為800+120×66.67%=880(萬元)，可在當期一次性加計扣除。