一、什么是委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品

1、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品：是指 委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。委托方為消費(fèi)稅納稅義務(wù)人，受托方是消費(fèi)稅代收代繳義務(wù)人。

2、以下情況不屬于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品：

A、由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品；

B、受托方先將原材料賣給委托方，再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品；

C、由受托方以委托方名義購進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。

例1：甲地板廠（一般納稅人）生產(chǎn)實(shí)木地板（消費(fèi)稅稅率 5%），10 月發(fā)生業(yè)務(wù)如下：

（1）將外購素板 40%加工成 A 型實(shí)木地板，當(dāng)月對外銷售并開具增值稅專用發(fā)票注明銷售金額 40 萬元、稅額 5.2 萬元。

（2）受乙地板廠委托加工一批 A 型實(shí)木地板，雙方約定由甲廠提供素板，乙廠支付加工費(fèi)。甲廠將剩余的外購實(shí)木素板全部投入加工，當(dāng)月將加工完畢的實(shí)木地板交付乙廠，開具的增值稅專用發(fā)票注明收取材料費(fèi)金額 30.6 萬元、加工費(fèi) 5 萬元。

解：業(yè)務(wù)（2）不是消費(fèi)稅法規(guī)定的委托加工業(yè)務(wù)。按照消費(fèi)稅稅法的規(guī)定，委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品是指委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，而本例中主要材料是由受托方提供，不屬于委托加工。

業(yè)務(wù)（2）消費(fèi)稅納稅義務(wù)人：甲廠。其計稅依據(jù)確定方法：銷售價格按照最近時期同類實(shí)木地板的價格確定。

應(yīng)納消費(fèi)稅＝40*5%+40÷40%×60%×5%＝5（萬元）（簡化計算，不考慮外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款的扣除）

二、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品消費(fèi)稅的繳納

1、受托方加工完畢向委托方交貨時，由 受托方代收代繳消費(fèi)稅。如果受托方是 個人（含個體工商戶），委托方須在收回加工應(yīng)稅消費(fèi)品后向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納消費(fèi)稅。

2、如果受托方?jīng)]有代收代繳消費(fèi)稅，

A、 委托方——消費(fèi)稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)補(bǔ)交消費(fèi)稅款。

委托方納稅人補(bǔ)稅的計稅依據(jù)為：

① 已 直接銷售的：按 銷售額計稅。

② 未銷售或不能直接銷售的：按 組價計稅（委托加工業(yè)務(wù)）。

B、 受托方（個人、含個體工商戶除外）——消費(fèi)稅的扣繳義務(wù)人，應(yīng)承擔(dān)未扣繳稅款責(zé)任。扣繳義務(wù)人未按規(guī)定代收代繳、代扣代繳稅款的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對扣繳義務(wù)人處以應(yīng)代收代扣稅款 50％-3 倍的罰款。

例2：稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)檢查中發(fā)現(xiàn)，乙公司（小規(guī)模納稅人）委托本地個體戶李某加

工實(shí)木地板。甲公司已將實(shí)木地板收回并銷售，但未入賬，也不能出示消費(fèi)稅完稅證明。

解：如果稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅檢查發(fā)現(xiàn)，應(yīng)要求乙公司補(bǔ)繳稅款；如果乙公司屬于逃避繳納稅款，應(yīng)處以50%至 5 倍的罰款。 個體戶李某無扣繳義務(wù)。

三、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額計算

受托方代收代繳消費(fèi)稅時：

1、應(yīng)按 受托方同類應(yīng)稅消費(fèi)品的售價計算納稅；

例3：下列關(guān)于繳納消費(fèi)稅適用計稅依據(jù)的表述中，正確的有（BD）。

A.換取生產(chǎn)資料的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)以納稅人同類消費(fèi)品平均價格作為計稅依據(jù)

B.委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)當(dāng)首先以受托人同類消費(fèi)品銷售價格作為計稅依據(jù)

C.作為福利發(fā)放的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)以納稅人同類消費(fèi)品最高價格作為計稅依據(jù)

D.投資入股的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)以納稅人同類應(yīng)稅消費(fèi)品最高售價作為計稅依據(jù)

例4：丁酒廠受丙企業(yè)委托加工 20 噸糧食白酒，雙方約定由丙企業(yè)提供原材料，成本為 30 萬元，丁酒廠開具增值稅專用發(fā)票上注明的加工費(fèi) 8 萬元、增值稅 1.04 萬元。丁酒廠同類產(chǎn)品售價為 2.75 萬元/噸。

解： 消費(fèi)稅納稅義務(wù)人是丙企業(yè)，因?yàn)楸髽I(yè)提供了加工原料。

丁酒廠計算消費(fèi)稅從價部分的計稅依據(jù)＝2.75×20＝55（萬元），從量部分的計稅依據(jù)為 20 噸。

2、 沒有同類價格的，按照 組成計稅價格計算納稅。

A、從價計稅的應(yīng)稅消費(fèi)品組價：

例5：戊企業(yè)為增值稅一般納稅人，10 月外購一批木材，取得增值稅專用發(fā)票注明價款50 萬元、稅額 6.5 萬元；將該批木材運(yùn)往乙企業(yè)委托其加工木制一次性筷子，取得稅務(wù)局代開的小規(guī)模納稅人運(yùn)輸業(yè)專用發(fā)票注明運(yùn)費(fèi) 1 萬元、稅額 0.03 萬元，支付不含稅委托加工費(fèi) 5 萬元。假定乙企業(yè)無同類產(chǎn)品對外銷售，木制一次性筷子消費(fèi)稅稅率為 5%。乙企業(yè)當(dāng)月應(yīng)代收代繳的消費(fèi)稅為稅＝（50＋1＋5）÷（1－5%）×5%＝2.95萬元。

B、復(fù)合計稅的應(yīng)稅消費(fèi)品：

從價稅的組成計稅價格＝（材料成本＋加工費(fèi)＋ 委托加工數(shù)量×定額稅率）÷（1－消費(fèi)稅比例稅率）

例6：己市煙草集團(tuán)公司屬增值稅一般納稅人，持有煙草批發(fā)許可證，3 月購進(jìn)已稅煙絲 800 萬元（不含增值稅），委托 M 企業(yè)加工甲類卷煙 500 箱，M 企業(yè)每箱 0.1 萬元收取加工費(fèi)（不含稅），當(dāng)月 M 企業(yè)按正常進(jìn)度投料加工生產(chǎn)卷煙 200 箱交由集團(tuán)公司收回。 M 企業(yè)無同類產(chǎn)品售價。（煙絲消費(fèi)稅率為 30%，甲類卷煙消費(fèi)稅為 56%加 150 元/箱）

解：M企業(yè)代收代繳的消費(fèi)稅＝200×0.015＋（800×200÷500＋200×0.1＋200×0.015） ÷ （1－56%）×56% ＝439.55（萬元）

四、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品收回后銷售

1、直接出售（不高于受托方的計稅價格）： 不再繳納消費(fèi)稅；

2、加價出售（高于受托方的計稅價格出售）：繳納消費(fèi)稅，并準(zhǔn)予扣除受托方已代收代繳的消費(fèi)稅。

例7：某涂料生產(chǎn)公司庚為增值稅一般納稅人，2020 年 7 月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：（涂料消費(fèi)稅稅率 4%）

（1）15 日委托某涂料廠乙加工涂料，雙方約定由庚公司提供原材料，材料成本 80 萬元，乙廠開具的增值稅專用發(fā)票上注明加工費(fèi) 10 萬元（含代墊輔助材料費(fèi)用 1 萬元）、增值稅 1.3 萬元。乙廠無同類產(chǎn)品對外銷售。

解：乙廠代收代繳的消費(fèi)稅=（80+10）÷（1-4%）×4% =93.75 ×4%= 3.75（萬元）

（2）28 日庚公司收回委托乙廠加工的涂料并于本月售出 80%，取得不含稅銷售額 85 萬元。

解：受托方的計稅依據(jù)=93.75×80%=75（萬元）<銷售價格 85 萬元。

庚公司 應(yīng)繳納的消費(fèi)稅=85×4%-75×4%=0.4（萬元）

理由：委托方將委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后，以高于受托方的計稅價格出售的，需按照規(guī)定申報繳納消費(fèi)稅，在計稅時準(zhǔn)予扣除受托方已代收代繳的消費(fèi)稅。

五、委托加工業(yè)務(wù)中雙方稅務(wù)處理總結(jié)：