第二節 財產物資的收發、增減和使用
財產物資通常包括：原材料和庫存商品等流動資產，以及房屋、建筑物、機器設備、運輸工具等固定資產。
一、原材料
原材料是指在生產過程中經過加工改變其形態或性質并構成產品主要實體的各種原料和外購半成品，以及不構成產品實體，但有助于產品形成的輔助材料。具體包括：原料及主要材料、輔助材料、外購半成品(外購件)、修理用備件(備品備件)、包裝材料、燃料等。
原材料的日常收發及結存，既可以采用實際成本核算，也可以采用計劃成本核算。
企業應當設置下列科目對原材料進行核算：
(1)“在途物資”賬戶，用于核算企業采用實際成本(進價)進行材料、商品等物資的日常核算、貨款已付尚未驗收入庫的在途物資的采購成本。
(2)“原材料”賬戶，核算企業庫存的各種材料，包括原料及主要材料、輔助材料、外購半成品(外購件)、修理用備件(備品備件)、包裝材料、燃料等的計劃成本或實際成本。收到來料加工裝配業務的原料、零件等，應當設置備查簿進行登記。
(3)“材料采購”賬戶，核算企業采用計劃成本進行材料日常核算而購入材料的采購成本。
該賬戶的借方登記外購材料的實際成本和結轉入庫材料的節約差異;貸方登記已入庫材料的計劃成本和結轉入庫材料的超支差異;如有余額，在借方，表示尚未入庫(在途)材料的實際成本。
(4)“材料成本差異”賬戶，核算企業采用計劃成本進行日常核算的材料計劃成本與實際成本的差異。
該賬戶的借方登記兩項：①已入庫材料的超支差異，②出庫材料負擔的節約差異;貸方登記兩項：①已入庫材料的節約差異，②出庫材料負擔的超支差異;該賬戶期末余額可能在借方，也可能在貸方。如果余額在借方，表示庫存材料應負擔的超支差異(此時，填列資產負債表“存貨”項目時，要加上該余額，得出實際成本);如果余額在貸方，表示庫存材料應負擔的節約差異(此時，填列資產負債表“存貨”項目時，要減去該余額，得出實際成本)。
(一)購買材料的賬務處理
外購原材料的采購成本一般包括：采購價格、進口關稅和其他稅金(消費稅、資源稅等價內稅;不能抵扣的增值稅)、運輸費(一般納稅人可以抵扣7%的進項稅)、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購的費用(如運輸途中合理損耗、入庫前挑選整理費用等)。
1.計劃成本法
計劃成本法是指企業存貨的收入、發出、結存均按預先制定的計劃成本計價，同時另設“材料成本差異”科目，作為計劃成本和實際成本聯系的紐帶，用來登記實際成本和計劃成本的差額。這種方法適用于存貨品種繁多、收發頻繁的企業。計劃成本法下企業應設置的會計科目有“原材料”、 “材料采購”、 “材料成本差異”等。
【例10-5】20×1年1月8日,紅星公司購入甲材料一批,貨款200000元,增值稅34000元,發票賬單已收到,計劃成本為220000元,材料已用銀行存款支付.相關的會計分錄如下:
借：材料采購——甲材料 200000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 34000
貸：銀行存款 234000
借：原材料——甲材料 220000
貸：材料采購——甲材料 200000
材料成本差異——甲材料 20000
歸納：(重點)
在計劃成本法下，外購的材料先要通過“材料采購”科目進行核算，材料的實際成本與計劃成本的差異，通過“材料成本差異”科目進行核算。
借：材料采購(按材料實際采購成本)
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)
貸：銀行存款
將企業購入驗收入庫的材料：
借：原材料(按計劃成本)
貸：材料采購(按計劃成本)
同時結轉入庫材料的差異：
如為超支：
借：材料成本差異
貸：材料采購
如為節約：做相反的分錄。
也可以將上述合并：
借：原材料(按計劃成本)
材料成本差異(入庫材料的超支差異)
貸：材料采購(按實際成本)
材料成本差異(入庫材料的節約差異)
2.實際成本法
是指材料收發及結存，均按實際成本計價。采用實際成本核算，日常反映不出材料成本是節約還是超支，不能反映和考核材料采購業務的經營成果。這種方法通常適用于材料收發業務較少的企業。
【例10-6】20×1年4月12日，紅星公司從宏遠公司購入A材料一批，專用發票上記載貨款為60000元，增值稅10200元，宏遠公司代墊運雜費200元，全部款項已用轉賬支票付訖，材料已驗收入庫。會計分錄如下：
借：原材料——A材料 60200
應交稅費——應交增值稅 10200
貸：銀行存款 70400
如果材料在運輸途中，則需作如下會計分錄：
借：在途物資——A材料 60200
應交稅費——應交增值稅 10200
貸：銀行存款 70400
【例題13·單選題】某企業是增值稅一般納稅企業，適用的增值稅稅率為17%。采用實際成本日常核算。該企業購入甲材料600千克，每千克不含稅單價為50元，發生運雜費2 000元(運雜費不考慮增值稅)，入庫存前發生挑選整理費用200元。該批甲材料的入賬價值為( )元。
A. 30 000 B. 32 200 C. 32 000 D. 32 700
【答案】B
【解析】該批甲材料的入賬價值=買價600千克×單價50+運雜費2000+入庫存前發生挑選整理費用200=32200元。
【例題14·單選題】某商業企業為增值稅小規模納稅人，采用實際成本日常核算。2010年10月9日購入商品一批，取得的增值稅專用發票上注明的價款為 21200元，增值稅額為 3604元。商品入庫前的挑選整理費為200元，商品已驗收入庫。則該企業取得的商品的入賬價值應為( )元。
A.20200 B.21400 C.23804 D.25004
【答案】D
【解析】該企業取得的商品的入賬價值=21200+3604+200=25004(元)
(二)發出原材料的賬務處理
1、計劃成本法
企業發出材料按計劃成本核算時，月末應當根據相關資料，按所發出材料的用途，分別借記“生產成本”、“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”等科目，貸記“原材料”科目，并根據發出材料應負擔的材料成本差異，將發出材料的計劃成本調整為實際成本，通過科目進行結轉，按照所發出的用途，分別計入相應的會計科目。
材料成本差異率=(期初結存材料的成本差異+本期驗收入庫材料的成本差異)÷(期初結存材料的計劃成本+本期驗收入庫材料的計劃成本)×100%
注意：分子的正負號——超支要加，節約要減。
注意：分母的范圍——不含暫估入庫的材料計劃成本。
本期發出材料應負擔的成本差異=發出材料的計劃成本×材料成本差異率
本期發出材料的實際成本=發出材料的計劃成本×(1±材料成本差異率)
注意：超支要加上，節約要減去。
見教材【例10-7】
【例題15·業務題】某工業企業采用計劃成本日常核算，月初庫存原材料計劃成本為
18500元，材料成本差異貸方余額為l000元，本月10日購入原材料的實際成本為42000元，計劃成本為41500元。本月發出材料計劃成本為20000元。本月發出材料的實際成本為( )元。
A.20000 B.39678.33 C.19833.33 D.40322.67
【答案】C
【解析】材料成本差異率=(-1000+500)÷(18500+41500)=–0.8333%
本期發出材料應負擔的成本差異=20000×(–0.8333%)=-166.67(元)
本月發出材料的實際成本=20000-166.67=19833.33(元)
或：
本月發出材料的實際成本=20000×(1–0.8333%)=19833.33(元)
2、實際成本法
采用實際成本法，企業可以采用的發出存貨成本的計價方法包括：個別計價法、先進先出法、月末一次加權平均法、移動加權平均法等。
見教材【例10-8】
【例題16·業務題】某企業8月份“發料憑證匯總表”列示：基本生產車間生產產品領用甲材料500 000元，輔助生產車間領用200 000元，車間管理部門領用甲材料6 000元，企業行政管理部門領用甲材料2 000元。應根據“發料憑證匯總表”作如下會計分錄：
借：生產成本――基本生產成本 500 000
――輔助生產成本 200 000
制造費用 6 000
管理費用 2 000
貸：原材料——甲材料 708 000
二、庫存商品
庫存商品是指企業庫存的各種商品，包括：庫存的外購商品、自制商品、存放在門市部準備出售的商品、發出展覽的商品、存放在倉庫或寄存在外庫的商品等，但不包括：委托外單位加工的商品、已辦妥銷售手續而購買單位在月末尚未提貨的庫存商品。
企業的庫存商品，應通過“庫存商品”科目進行核算。該科目用來核算庫存的各種商品的實際成本(或進價)或計劃成本(或售價)。該科目借方登記企業入庫商品的實際成本(或進價)或計劃成本(或售價)，貸方登記出庫商品的實際成本(或進價)或計劃成本(或售價)，期末余額在借方，反映企業結存商品的實際成本(或進價)或計劃成本(或售價)。
(一)產成品入庫的賬務處理
工業企業的產成品一般應按實際成本進行核算。在這種情況下，產成品的收入、發出和銷售，平時只記數量不記金額;月度終了，計算入庫產成品的實際成本;對發出和銷售的產成品，可以采用先進先出法、加權平均法、個別計價法確定其實際成本。核算方法一經確定，不得隨意變更。
提示：當產品生產完成并驗收入庫時，應按實際成本，借記“庫存商品”賬戶，貸記“生產成本――基本生產成本”賬戶。
見教材【例10-9】
提示：對于商品流通企業，當商品購入時，應按實際成本，借記“庫存商品”、“應交稅費――應交增值稅(進項稅額)”賬戶，貸記“應付賬款”等賬戶。
【例題17·業務題】甲公司“商品入庫匯總表”記載，某月已驗收入庫A產品1000件，實際單位成本5000元，計5000000元;B產品2000件，實際單位成本1000元，計2000000元。甲公司應編制如下會計分錄：
借：庫存商品――A產品 5000000
――B產品 2000000
貸：生產成本――基本生產成本――A產品 5000000
――B產品 2000000
【例題18·業務題】甲公司購入A商品一批，取得增值稅發票，注明價款10 000元，增值稅稅額1 700元。甲公司開出銀行轉賬支票一張支付上述款項。
借：庫存商品 10 000
應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 1 700
貸：銀行存款 11 700
(二)銷售商品結轉銷售成本的賬務處理
提示：企業銷售商品、確認收入時，應結轉其銷售成本，借記“主營業務成本”等賬戶，貸記“庫存商品”賬戶。
見教材【例10-10】
【例題19·業務題】甲公司月末匯總的發出商品中，當月已實現銷售的A產品500件，B產品1 500件。該月A產品實際單位成本5 000元，B產品實際單位成本1 000元。在結轉其銷售成本時，甲公司應編制如下會計分錄：
借：主營業務成本 4000000
貸：庫存商品――A產品 2500000
――B產品 1500000
【例題20·多選題】按企業會計準則規定，企業在實際成本計價下，可以選擇的發出存貨計價的方法有( )。
A.先進先出法 B.后進先出法 C.加權平均法 D.個別認定法
【答案】ACD
【例題21·單選題】下列各項支出中，一般納稅人企業不計入存貨成本的是( )。A.購入存貨時發生的增值稅進項稅額(符合抵扣條件)
B.入庫前的挑選整理費
C.購買存貨而發生的運雜費
D.購買存貨而支付的進口關稅
【答案】A
【解析】一般納稅人購入存貨時發生的增值稅進項稅額，在符合抵扣條件下應作為進項稅額抵扣，不計入存貨成本。
【例題22·多選題】材料按實際成本核算時，應設置的賬戶有( )。
A.原材料 B.在途物資 C.材料成本差異 D.材料采購
【答案】AB
三、固定資產
固定資產——是指為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用壽命超過一個會計年度的有形資產，包括房屋、建筑物、機器、設備等。
固定資產應按其取得時的實際成本作為入賬的價值。取得時實際成本包括：買價、進口關稅、運輸費、保險費等相關費用，以及為使固定資產達到預定可使用狀態前所必要的支出。
提示：固定資產的入賬價值中，不包括允許抵扣的增值稅進項稅額。
企業應當設置“固定資產”、“累計折舊”、“固定資產清理”等科目來核算反映固定資產的增加、減少以及處置。
“固定資產”賬戶核算企業固定資產的原價，該賬戶借方登記固定資產增加的原始價值，貸方登記減少固定資產的原始價值，期末借方余額，反映企業期末固定資產的賬面原價。
“累計折舊”賬戶屬于“固定資產”賬戶的備抵調整賬戶，用來核算企業固定資產的累計折舊，該賬戶貸方登記企業計提的固定資產折舊，借方登記因減少固定資產而轉銷的已提折舊，期末余額在貸方，表示累計提取的固定資產折舊額。
“固定資產清理”賬戶，借方登記轉入處置固定資產賬面價值、處置過程中發生的費用和相關稅金，貸方登記收回處置固定資產的價款、殘料、變價收入和應由保險公司賠償的損失，本科目期末借方余額，反映企業尚未清理完畢的固定資產清理凈損失;期末貸方余額，反映企業尚未清理完畢的固定資產清理凈收益。
(一)購入不需要安裝的固定資產的賬務處理
企業購入不需要安裝的固定資產，應當借記“固定資產”和“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”，貸記“銀行存款”等科目。
見教材【例10-11】
【例題23·單選題】某企業是一般納稅人，以銀行存款購入不需要安裝的設備一臺，支付設備的買價8 000元，增值稅1 360元、設備運雜費用1 200元。對該項業務應記入“固定資產”賬戶借方的金額為( )。
A.10 560元 B.9 360元 C.8 000元 D.9 200元
【答案】D
【例題24·多選題】下列項目中，應計入外購固定資產入賬價值的是( )。
A.購買固定資產的價款
B.購買固定資產發生的運雜費
C.購買固定資產可抵扣的增值稅進項稅額
D.進口固定資產繳納的關稅
【答案】ABD
(二)固定資產折舊的賬務處理
固定資產折舊是指在固定資產的使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行的系統分攤。除已提足折舊仍繼續使用的固定資產以及按規定單獨估價作為固定資產入賬的土地外，企業應對所有固定資產計提折舊。
企業在具體計提折舊時，一般應按月提取折舊，當月增加的固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊;當月減少的固定資產，當月照提折舊，從下月起不提折舊。
企業可選用的折舊方法包括：年限平均法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。折舊方法一經確定，不得隨意變更。企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定其折舊年限和凈殘值，作為計提折舊的依據。下面僅介紹年限平均法的具體運用：
年限平均法也稱直線法，是指以固定資產預計使用年限為分攤標準，將固定資產應提折舊總額均衡的分攤到使用各年的一種方法。采用這種折舊方法，各年折舊額相等，不受固定資產使用頻率或生產量多少的影響，因而也稱固定費用法。年限平均法計算折舊公式如下：
年折舊額=(原值-預計凈殘值)÷預計使用年限
年折舊率=(1-預計凈殘值率)÷預計使用年限×100%
月折舊率=年折舊率÷12
其中：預計凈殘值率=預計凈殘值/原始價值
年折舊額=原始價值×年折舊率
月折舊額=年折舊額÷12
注意：根據題目已知凈殘值還是凈殘值率，選擇不同計算公式。注意審題，要求計算年折舊額還是月折舊額。
見教材【例10-12】
企業計提的固定資產折舊，應當根據固定資產的用途，分別計入相關資產的成本費用或當期損益：例如：基本生產車間使用的固定資產，其計提的折舊應計入“制造費用”賬戶;行政管理部門使用的固定資產，其計提的折舊應計入“管理費用”賬戶;銷售部門使用的固定資產，其計提的折舊應計入“銷售費用”;未使用的固定資產，其計提的折舊應計入“管理費用”賬戶等。
【例題25·多選題】企業對固定資產計提折舊時，其折舊額應根據不同情況分別計入( )。
A.銷售費用 B.制造費用 C.財務費用 D.其他業務成本
【答案】ABD
【解析】專設銷售部門使用的固定資產的折舊額計入銷售費用，生產部門使用的固定資
產的折舊額計入制造費用，經營出租的固定資產的折舊額計入其他業務成本。
(三)固定資產處置的賬務處理
固定資產的出售、毀損、報廢、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等原因轉出的固定資產以及在清理過程中發生的費用，一般通過“固定資產清理”賬戶核算。“固定資產清理”賬戶借方登記轉入處置固定資產的賬面價值、處置過程中發生的費用和相關稅金;貸方登記收回處置固定資產的價款、殘料、變價收入和應由保險公司賠償的損失。本科目期末借方余額，反映企業尚未清理完畢的固定資產清理凈損失，【清理完畢轉入“營業外支出”】;期末貸方余額，反映企業尚未清理完畢的固定資產清理凈收益，【清理完畢轉入“營業外收入”】。
見教材【例10-13】
【例題26·單選題】某企業轉讓一臺舊設備，取得價款56萬元，發生清理費用2萬元。該設備原值為60萬元，已提折舊10萬元。假定不考慮相關稅費，出售該設備影響當期損益的金額為( )萬元。
A.4 B.6 C.54 D.56
【答案】A
【解析】出售該設備影響當期損益的金額=56-(60-10)-2=4(萬元)，是固定資產清理凈收益，應該計入營業外收入科目。
【例題27·判斷題】固定資產出售、報廢、由于各種不可抗拒的自然災害而產生的毀損，均應通過“固定資產清理”科目核算，計算處置固定資產的凈損益，然后直接轉入本年利潤。( )
【答案】×
【解析】固定資產清理的凈損益計入“營業外收入”或“營業外支出”賬戶，期末將營業外收入和營業外支出轉入“本年利潤”科目。
【例題28·多選題】企業對固定資產計提折舊時，其折舊額應根據不同情況分別計入( )。
A.銷售費用 B.制造費用 C.管理費用 D.其他業務成本
【答案】ABCD
【例題29·多選題】“固定資產清理”賬戶的借方登記的項目有( )。
A.轉入清理的固定資產的賬面價值
B.變價收入
C.清理完畢結轉的清理凈收益
D.清理完畢結轉的清理凈損失
【答案】AC
企業盤虧的固定資產應通過“待處理財產損益”賬戶進行核算。發現盤虧的固定資產，在未經批準處理前，要先按賬面原價和累計折舊及時予以注銷，其賬面凈值轉入“待處理財產損益”賬戶;待報經批準處理后，再將凈值轉入相關賬戶，如是由財產責任人或保險公司賠償，則轉為“其他應收款”賬戶;如有關人員和保險公司賠償后仍然有損失的，其差額作為企業的“營業外支出”入賬。
固定資產盤盈是通過“以前年度損益調整”賬戶進行賬務處理的。
見教材【例10-14】
【例10-15】 紅星公司于20×1年12月30日盤盈了一項固定資產，評估確認價值10000元。則相關賬務處理如下：
①盤盈時：
借：固定資產 10000
貸：以前年度損益調整 10000
②調整應交所得稅：
借：以前年度損益調整 2500
貸：應交稅費——應交所得稅 2500
③將“以前年度損益調整”科目余額轉入“利潤分配”：
借：以前年度損益調整 7500
貸：利潤分配——未分配利潤 7500
④調整利潤分配有關數字：
借：利潤分配——未分配利潤 750
貸：盈余公積 750
