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計入成本費用固定資產會計核算（案例）

《財政部、國家稅務總局關于完善固定資產加速折舊企業所得稅政策的通知》(財稅〔2014〕75號)對固定資產一次性計入當期成本費用在稅前扣除的規定有三條：

一是對生物藥品制造業，專用設備制造業，鐵路、船舶、航空航天和其他運輸設備制造業，計算機、通信和其他電子設備制造業，儀器儀表制造業，信息傳輸、軟件和信息技術服務業等6個行業的小型微利企業2014年1月1日后新購進的研發和生產經營共用的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊;

二是對所有行業企業2014年1月1日后新購進的專門用于研發的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊;

三是對所有行業企業持有的單位價值不超過5000元的固定資產，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。

由于《企業會計準則》和《小企業會計準則》缺乏明確的規定，實務中對固定資產一次性計入成本費用情形存在兩種不同的會計處理方法：

*9種方法，就是將購入的固定資產相關費用直接計入相關的成本費用項目，不再進行“固定資產”會計科目的核算，用單獨的備查登記簿單獨記載保管。

第二種方法則是分兩步處理，首先將購入的相關固定資產費用統一依照“固定資產”科目進行核算，依照統一的固定資產進行管理;其次將固定資產原值全額作為本期固定資產折舊計入“累計折舊”科目以及相關成本費用項目。

從*9種會計處理方法的過程看，簡潔且能直接體現政策的優惠，但是違反會計信息質量的要求和《企業會計準則第4號-固定資產》的規定。首先，財稅〔2014〕75號通知明確的是限額內固定資產允許一次性計入成本費用在計算應納稅所得額時扣除，并沒有明確企業不需要通過“固定資產”核算，不作為固定資產管理;其次，對已經作為“固定資產”資產處理，按照通知要求再一次性計入成本費用，如果按照固定資產清理處理從“固定資產”賬戶剔除，明顯違反了會計信息質量“可靠性”、“可比性”原則，影響財務報告使用人的財務分析和判斷;再次，如果上述資產中途改變用途、對外處置，由于缺乏必要的相對應的會計分錄，難以反映此項經濟業務的全過程;第四，已在成本費用中列支的固定資產可以通過備查登記簿單獨記載保管，但是就其保管的重要性程度而言與帳簿相比要明顯低一些，如果單位財務人員更換頻繁，遺忘、缺失難以避免。

第二種會計處理方法與*9種相比，雖然在會計處理上復雜一些，但是更能完整的反映此項經濟業務活動，更便于企業的資產管理以及后續資產的處置。

現舉例詳細解釋第二種會計處理方法并分析如下：

2014年9月，某機械制造有限公司發生以下幾項相關經濟業務事項：

1、為研發新產品，該公司購進不需安裝的數控機床一臺，價款800000元，稅金136000元，價稅合計936000元，以銀行存款支付;

2、接稅務部門通知，對2014年1月1日后新購進用于研發的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的以及持有的單位價值不超過5000元的固定資產一次性計入成本費用。經統計，2014年1月1日以后至8月底，該公司購進用于研發新產品的設備有4臺，固定資產原值3500000元，已提折舊128000元;固定資產原值低于5000元機器設備，合計固定資產原值7000000元，其中：基本生產車間5000000元，管理部門2000000元;累計折舊3200000元，其中：基本生產車間2300000元，管理部門900000元。

*9項經濟業務是正常固定資產購進業務：

借：固定資產--數控機床800000

應交稅費-應交增值稅(進項稅額)136000

貸：銀行存款936000

第二項經濟業務要分別按經濟業務的類別分別進行處理：

(1)對新購進的固定資產應單獨處理，假定該公司新產品開發尚在研究階段，應作如下分錄：

借：研發支出-費用化支出800000

貸：累計折舊800000

(2)對2014年1月1日后至8月底前，新購進用于研發的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的固定資產凈值一次性計入成本費用，作以下會計分錄：。

借：研發支出-費用化支出3372000(3500000-128000)

貸：累計折舊3372000

(3)對公司價值不超過5000元的固定資產，允許一次性計入當期成本費用的會計處理。從具體會計準則和《小企業會計準則》的相關規定看，基本生產車間的不超過5000元的固定資產凈值應比照計提折舊作為“制造費用”核算，但是一次性計入“制造費用”如果金額較小，對企業的成本核算影響不大，如果金額較大，勢必影響當期產品成本核算。筆者以為，作為政府的政策調整對企業長期經營沒有可比性，一次性作為“管理費用-折舊費用”處理更為妥當。因此，此項的會計分錄為：

借：管理費用-折舊費用3800000

貸：累計折舊3800000

如果該公司將2014年9月購進用于新產品研發的數控機床一臺于兩年后出售，價稅合計351000元，貨款已收訖。此項會計分錄如下：

(1)借：銀行存款351000

累計折舊800000

貸：固定資產清理300000

應交稅費-應交增值稅(銷項稅額)51000

固定資產--數控機床800000

(2)借：固定資產清理300000

貸：研發支出-費用化支出300000

說明：對存在固定資產清理余額的會計處理，一般情況下對應科目是“營業外收入”和“營業外支出”，由于研發費用享受稅前扣除加計扣除優惠政策，本著專項支出專項管理的原則，筆者以為沖減“研發支出”更能體現會計信息質量及稅收管理要求。

對其他已在稅前一次性計入成本費用的固定資產轉讓按照相關的會計規定處理即可。

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