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非居民企業間接轉讓股權避稅風險的案例分析

境內某公司是一家香港M投資公司在中國境內設立的全資子公司，主營中成藥、生物制品等。由于產品適銷對路，銷售情況逐年看好，預期將有很好的盈利前景。最近，另一家香港N公司有意以2012年凈利潤10倍的價格收購該公司股權。但根據我國企業所得稅法規定，M投資公司在境外轉讓其擁有的中國境內子公司股權時，需繳納企業所得稅，同時境內子公司負有向主管稅務機關報告和協助的義務。現在M投資公司決定不以M公司自身名義與N公司達成股權轉讓協議，改為由M公司的母公司與N公司達成股權轉讓協議，轉讓標的也由該公司股權改為M投資公司。這樣一來，其業務性質就變更為境外企業轉讓境外公司股權，中國就不具有征稅權，既可以免除M投資公司實際控制人的納稅義務，該公司又無需履行相關的報告和協助義務。

分析

如今，不少持有境內居民企業股份的非居民企業，將其擁有的股權在境外轉讓給其他非居民企業。這種非居民企業直接轉讓股權的行為，根據企業所得稅法及其實施條例、《國家稅務總局關于印發〈非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法〉的通知》（國稅發〔2009〕3號）的規定，我國具有征稅權。而隨著稅務機關對此類行為監管力度的加大，越來越多的非居民企業在轉讓股權的過程中，進行所謂的稅收籌劃，開始選擇以間接轉讓股權的方式來規避納稅義務。具體操作方式是：準備進行股權轉讓的外方股東在其所在地設立一個名義公司A，然后在避稅地（例如英屬維爾京群島）設立一個公司B。外方股東100%持有A公司的股權，同時A公司100%持有B公司的股權，而B公司本身不從事任何制造、經銷和管理等實質性經營活動，只是單純持有在我國登記注冊的外商投資企業C的股權。當外方股東要轉讓C公司的股權，通過表面上直接轉讓其持有的注冊在中國境外B公司的股權，來實現對境內C公司的實質性轉讓。C公司的名義原始股東并沒有發生改變，從而逃避了就該項股權轉讓所得在中國納稅的義務。案例中M投資公司不以其名義直接轉讓中國境內醫藥生產企業的股權，而改為由其母公司轉讓其股權，而實質標的物仍為境內公司，就是意圖通過這種處理達到避稅目的。

英屬維爾京群島，世界上著名的“避稅天堂”，這個僅有153平方公里的彈丸之地，卻匯集了35萬家公司，平均每個居民擁有近20家企業。該島政府1984年通過了《國際商業公司法》，允許外國企業在本地設立“離岸公司”，任何公司在全球所賺取的利潤，均無須向英屬維爾京群島政府繳稅。該島也沒有任何外匯管制，對于任何貨幣的流通都沒有限制。

《國家稅務總局關于加強非居民企業股權轉讓所得企業所得稅管理的通知》（國稅函〔2009〕698號）規定，境外投資方（實際控制方）通過濫用組織形式等安排，間接轉讓中國居民企業股權，且不具有合理的商業目的，規避企業所得稅納稅義務的，主管稅務機關層報國家稅務總局審核后，可以按照經濟實質，對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。即對非居民企業不具有合理的商業目的，意圖規避企業所得稅納稅義務的間接轉讓股權行為，我國仍具有征稅權。

由于這種行為往往發生在境外，隱蔽性強，稅收征管難度大。如果稅務機關沒有取得股權轉讓的相關信息，對其實現征稅可以說無從下手。但通過各地稅務機關近年來查辦的非居民企業間接轉讓股權特別納稅調整的成功案例來看，稅務部門的監管、查辦手段都在不斷加強。例如2011年3月，吉林省通化市國稅局在分析稅收收入時，一個外商投資企業當月企業所得稅收入的增長異常引起了稅收管理員的注意。經過多方調查，最終通過互聯網，從某境外上市的公司發布的公告中發現端倪，證實企業發生了非居民企業間接股權轉讓行為。調查小組對其組織架構進行解剖，詳盡分析該筆股權轉讓交易的商業實質后發現，在該筆股權轉讓交易中，間接持有我國居民企業股權的非居民企業，除了持有我國居民企業100%股本外，無其他任何資產、無管理人員、未從事實質經營活動，雖然形式上轉讓的是境外企業的股權，且交易行為發生在境外，但實質是轉讓中國居民企業的股權。根據相關政策規定，非居民企業應就該筆股權轉讓收益在我國繳納企業所得稅。經國家稅務總局核準，吉林省國稅局對該筆間接股權轉讓行為按經濟實質重新予以定性，最終追繳企業所得稅3.07億元。其他各省類似的案例也層出不窮，額度較大的包括江蘇省啟東市國稅局入庫非居民企業間接股權轉讓稅款及滯納金2.99億元；山西省調整境外非居民企業BVI公司間接轉讓山西省一家能源有限公司股權案，繳納非居民企業所得稅稅款4.03億元等。

在此提醒涉及類似業務的納稅人，在進行涉稅處理時，應嚴格按照企業所得稅法的相關規定來處理，不要意圖以相關業務形式上的改變，來掩蓋逃避繳納稅款的實質。

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