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融資租貨利息收入營業稅稅務和會計處理

融資租賃中，出租方的利息收入要不要交納營業稅，大部分教材回避了這個問題，沒有這方面的會計處理。在實踐中，出租方往往是專業租賃公司，它只提供融資服務，對技術等問題概不負責，因而屬于金融企業。它的營業收入來源于租金收入，但是融資租賃租金的構成和經營租賃租金的構成大不相同，包括收回的成本(經營租賃租金中不包括這部分)和本期的應收利息，其中的利息收入應該作為出租方的營業收入，計繳營業稅。出租方的未實現融資收益，《企業會計準則第21號--租賃》第十九條規定只能按實際利率法計算分配。營業稅的應稅收入到底應按哪種方法計算分配，營業稅法并沒有明確規定。在《稅務會計與納稅籌劃》第六版(東北財經大學出版社2010年版)第194頁即以“以直線法折算”。對此筆者持不同看法，認為應采取和會計相同的方法，即按實際利率法分配。現就該書中的例子給予說明。

[案例]

例6-26：AB公司系經國家批準的從事融資租賃業務的公司，12月10日將購進的一臺大型設備出租給A公司。該設備購進價稅合計100萬元，另支付安裝調試費、運輸費及貸款利息等共計5萬元。租賃合同規定：租賃開始日為下一年1月1日，自當日起，每年年末支付租金24萬元，租期5年;租賃期滿，A公司享有優惠購買設備的選擇權，購買價為220元，估計期滿日租賃資產公允價值為2.5萬元。AB公司用直線法確認各期的未實現融資收益。會計處理如下：

(1)期滿日購買價220元為公允價值25000元的0.88%，符合租賃會計準則對融資租賃的確認標準。

(2)計算租賃開始日最低租賃收款額及其現值、未實現融資收益。

最低租賃收款額=240000x5+220=1200220(元)

最低租賃收款額的現值=1050000(元)

未實現融資收益=1200220-1050000=150220(元)

(3)確認應交營業稅。

共計應交營業稅=150220x5%=7511(元)

每年應交營業稅=7511÷5=1502.20(元)

每月應交營業稅=1502.2÷12=125.18(元)

[案例分析]

這樣的會計處理存在三個問題：1.沒有考慮貨幣時間價值。2.220元廉價購買款不屬于未實現融資收益，不能納入營業稅的征收范圍。3.AB公司用直線法分配未實現融資收益不符合《企業會計準則第21號--租賃》第十九條的規定，該條款規定只能用實際利率法。

若該公司按照會計準則用實際利率法分配未實現融資收益，應交營業稅也應該按實際利率法計算上繳。營業稅按實際利率法征收比按直線法優越：1. 國家前期稅收收入比后期多，可以獲得貨幣時間價值的好處。用直線法每年稅收相等，國家不能得到貨幣時間價值的好處。2.用實際利率法稅務部門知道租賃內涵利率，可以防止企業偷漏營業稅。租賃內涵利率最低限度是同期銀行貸款利率，企業確定的租賃內涵利率如果低于同期銀行貸款利率，稅務部門可以用同期銀行利率計算利息收入征收營業稅。如果用直線法，稅務人員不能得知租賃內涵利率，無法避免企業會計人員用壓低利率的辦法偷逃營業稅。3.稅法和企業會計用的是相同的計算方法，可以節約雙方計算、會計處理工作量。

上例如果按實際利率法分配未實現融資收益，首先要計算出租賃內涵利率：

1050000=240000x(P/A，i，5)+220x(P/F，i，5)。解之得i=4.63%，計算過程略。

會計處理：

(1)2005年1月1日發出設備時：

借：長期應收款--應收融資租賃款 1200000

貸：融資租賃資產 1050000

未實現融資收益 150000

(2)2005年每月確認的融資收益=48615÷12=4057.25(元)：

未實現融資收益分配表

借：未實現融資收益 4057.25

貸：主營業務收入 4057.25

(3)根據《營業稅暫行條例》第十二條規定，營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天，《營業稅暫行條例實施細則》第二十四條規定，《營業稅暫行條例》第十二條所稱取得索取營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天。本例中，合同約定的*9次收取租金的時間是2005年12月31日，因此每月不用交納營業稅，但要預提營業稅=4057.25x5%=202.56(元)：

借：營業稅金及附加 202.56

貸：其他應付款--預提營業稅 202.56

(4)2005年12月31日收到*9筆租金：

借：銀行存款 240000

貸：長期應收款--應收融資租賃款 240000

(5)根據租賃合同、融資收益分配表、租金收據計算申報2005年度應交營業稅=48615x5%=2430.72(元)：

借：其他應付款--預提營業稅 2430.72

貸：應交稅費--應交營業稅 2430.72

(6)實際交納營業稅時：

借：應交稅費--應交營業稅 2430.72

貸：銀行存款 2430.72

以后4年的會計處理與上面相類似，不再列舉。租賃期滿收到220元的出售設備價款時：

借：銀行存款 220

貸：營業外收入 220

出租方如果是工商企業，營業稅稅務處理和會計處理方法應該與上面相類似。

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