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加強賬外核查 以防收入變“支出”

【案例】西河電站的劉華接到光明電力公司通知，要求更換2014年12月的《上網電費結算單》，并表示另外增加30萬度的上網電量。劉華明白，增加的電量一定會在2015年的上網電量中抵扣回來，不過提前拿到電費，應該也是好事兒。

光明電力公司是集發電、供電業務為一體的國有企業，發電、供電業務實行分開核算。該公司是全縣*10具有供電資質的企業，全縣所有的水電站生產的電量都只能銷售給光明電力公司，再由光明電力公司統一向用戶供電。光明電力公司按照各水電站上網電量開出《上網電費結算單》，與各個水電站辦理電費結算。

2014年，光明電力公司自有的5家電站，發電量超出年初計劃1000萬度。本來這1000萬度的電量，應直接作為發電收入核算。沒想到，該公司實施“乾坤大挪移”，把超發的電量不作為自己生產的電量，變成向西河電站等23家水電站的購進電量，收入因此變成了支出。

該公司如此行為是出于諸多利益的考慮。比如，將超計劃發電收入隱藏下來，有利于顯示2015年業績。還可以達到調節利潤的目的。最直接的好處就是2014年度可以少繳企業所得稅。

這種做法，對該公司和西河電站等單位電站來說，或許是皆大歡喜的“好事”，但對國家而言，并不是什么“好事”。分析如下：

改變經營結果 損害股東利益

會計法第九條規定，各單位必須根據實際發生的經濟業務事項進行會計核算，第二十六條規定，公司、企業進行會計核算不得有下列行為：(二)虛列或者隱瞞收入，推遲或者提前確認收入;(四)隨意調整利潤的計算、分配方法，編造虛假利潤或者隱瞞利潤”;《企業會計準則--基本準則》第十九條規定，企業對于已經發生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。

可靠性、及時性是會計信息質量要求的主要內容。光明電力公司隨意改變經營結果，調節收入、利潤，違反了國家會計法律法規。該公司提供不可靠的會計信息，會給該公司財務報告使用者的決策產生誤導。如果該公司是上市公司，將直接損害股東利益。

“自產”變“購入” 損害國家利益

表面來看，光明電力公司2014年將自己生產的電量變作向其他發電站的購入電量，2015年又等額抵回來，主要影響了增值稅、企業所得稅。

(一)增值稅方面。《電力產品增值稅征收管理辦法》(稅務總局令第10號)第六條規定，“發、供電企業銷售電力產品的納稅義務發生時間的具體規定：發電企業和其他企事業單位銷售電力產品的納稅義務發生時間為電力上網并開具確認單據的當天”。由此可以看出，該公司下屬發電站所生產電量，增值稅納稅義務發生時間為電力上網、開具抄表確認單據的當天。

光明電力公司是增值稅一般納稅人，1000萬度電量按不含稅電價0.36元/度計算，銷售額為360萬元，應計提銷項稅額61.2萬元。西河電站等水電站是按小規模納稅人或簡易辦法征收增值稅，上網電價一般為0.252元/度，1000萬發電量應繳增值稅7.56萬元。這樣一來，光明電力公司當月少提銷項稅額61.2萬元，又提前抵扣進項稅額7.56萬元，形成2014年12月少申報增值稅68.76萬元的事實，違反了稅收征收管理法關于納稅申報的相關規定。即使該筆增值稅在2015年度能等額抵回，也形成了延遲納稅的違法事實。

(二)企業所得稅方面。企業所得稅法第五十三條規定，企業所得稅按納稅年度計算;第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。這條規定明確了稅前扣除的權責發生制原則、相關性原則和配比性原則。一個會計期間的各項收入與其相關聯的成本費用，應在同一會計期間內進行確認、計量，當期的收入應在當期申報，當期的成本、費用應在當期扣除，不允許提前或滯后扣除。

很顯然，光明電力公司2014年1000萬度發電量的所對應的成本、費用已經扣除，而這1000萬度發電收入沒有作為收入。同時，該公司又提前確認了1000萬度購進電量的成本支出，造成2014年重復列支成本費用。

企業所得稅的計稅基礎具有不確定性。如果2014年光明電力公司財務成果表現為盈利，不考慮其他因素，該筆發電收入360萬元就直接表現為應納稅所得，應繳企業所得稅90萬元。該公司在2015年度確認該筆收入，如果當年成本費用支出過大或有意外損失，360萬元發電收入就會被抵消于無形，甚至在該筆收入被抵消后，該公司經營成果仍顯示為虧損，不需要繳納企業所得稅。

賬外核查 增加稅收管理成本

僅從賬面上看，光明電力公司其自身發電量、購進電量，與其供電量大致匹配，也都開出了正規發票。稅務機關在稅收檢查中，受時間、人力等限制，難免存在“就賬查賬”的現象，一般很難發現該公司逃稅行為。要查出這種違法行為，稅務機關不僅要核查該公司的會計資料，還要核實各水電站的電量上網記錄、該公司下屬電站發電記錄，只有通過這些原始記錄與會計資料的比對，才能找出問題之所在，這無疑增加了稅收管理成本和檢查難度。

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