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企業(yè)應防范發(fā)票“跨年度” 風險

某經濟特區(qū)一家外資生產性企業(yè)，享受5年過渡期企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，今年執(zhí)行24%的稅率。2009年7月，該公司支付一筆費用20萬元，支付款項時借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”科目，但由于種種原因沒能在當年度收到對方開具的發(fā)票。年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，稅務審核人員將該筆費用作調增應稅所得額處理，理由是企業(yè)的賬務處理沒有取得合法有效憑據。無獨有偶，該公司2010年5月又支付類似的一筆30萬元費用，由于對方違規(guī)被相關部門責令停業(yè)整頓而無法及時開具發(fā)票，財務人員吸取上年被調增應稅所得額的教訓，賬務處理時不敢借記“管理費用”科目，而是記入“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”。直到2011年3月底，財務人員才收到對方開具的發(fā)票，賬務處理時將“預付賬款”轉入當月的“管理費用”科目。在6月份的納稅評估中，評估人員要求企業(yè)將這筆費用作應稅所得額調增處理，理由是企業(yè)違法了《企業(yè)所得稅法》第九條的收入費用權責發(fā)生制原則，將這筆屬于上年度的費用在本年度列支，導致稅負率偏低。無法及時取得發(fā)票，兩次被調增應稅所得額，企業(yè)財務人員感到無所適從。

一般來說，企業(yè)發(fā)生跨年度取得發(fā)票的情況有三種：*9種情況是上年度發(fā)生的費用等稅前扣除項目，由于種種原因到次年才取得對方開具的發(fā)票，發(fā)票的項目欄填寫的仍是上年發(fā)生的費用；第二種情況是上年度發(fā)生的費用等稅前扣除項目，由于種種原因到次年才取得對方開具的發(fā)票，但發(fā)票的項目欄只填寫相關的費用內容，并沒有注明費用的所屬期，很容易混淆為次年的費用；第三種情況是對方在上年度已經開具了發(fā)票，由于款項未全額支付等原因而拖延至次年才給發(fā)票。面對這些問題，在匯算清繳上年度企業(yè)所得稅時，企業(yè)無法及時取得發(fā)票的費用能否在稅前扣除呢？

企業(yè)對于未取得合法有效憑證的費用支出不能在稅前扣除

這在相關的稅收政策中有明確的規(guī)定：一、《稅收征管法》第十九條規(guī)定，納稅人應根據合法有效的憑證記賬，進行核算。二、《稅收征管法實施細則》第二十九條規(guī)定，納稅人的賬簿、記賬憑證、報表、完稅憑證、發(fā)票、出口憑證以及其他有關涉稅資料應當合法、真實、完整。三、《發(fā)票管理辦法》第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務報銷憑證。四、《國家稅務總局關于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》（國稅發(fā)[2008]80號）第八條第（二）項規(guī)定，在日常檢查中發(fā)現納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。五、《國家稅務總局關于加強企業(yè)所得稅管理的意見》（ 國稅發(fā)[2008]88號）第二條第（三）項規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據。六、《國家稅務總局關于印發(fā)〈進一步加強稅收征管若干具體措施〉的通知》（國稅發(fā)[2009]114號）第六條規(guī)定，未按規(guī)定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除。七、《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第六條規(guī)定，企業(yè)當年度實際發(fā)生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。上述企業(yè)的那兩筆費用支出，取得合法有效的憑證后，可以申報在稅前扣除，超過應納稅額繳納的稅款，企業(yè)可以按規(guī)定向主管稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息。

企業(yè)應當根據權責發(fā)生制原則合理劃分費用的所屬年度

對于稅前扣除支出費用項目的歸集，《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條的規(guī)定，企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。上述納稅評估人員要求企業(yè)將那筆30萬元費用支出作應稅所得額調增處理，是有法律和政策依據的。

目前，企業(yè)之間由于拖欠款項或者債務糾紛等原因，導致不能及時取得發(fā)票，已經成為一種普遍現象。國家稅務總局第34號公告解決了納稅人跨年度取得發(fā)票的稅前扣除問題，預繳時可暫按賬面發(fā)生金額核算，匯算清繳時按稅法規(guī)定處理，避免了退稅的繁瑣手續(xù)。逾期取得的票據等有效憑證，可追溯在成本、費用發(fā)生年度稅前扣除，即企業(yè)應先行調增成本、費用發(fā)生所屬年度的應納稅所得額，在實際收到發(fā)票等合法憑據的月份或年度，再調減原扣除項目所屬年度的應納稅所得額，由此可能在費用支出等扣除項目發(fā)生的所屬年度造成的多繳稅款，可在收到發(fā)票的年度企業(yè)所得稅應納稅款中申請抵繳，抵繳不足的在以后年度遞延抵繳。需要注意的是，申請抵繳或是要求稅務機關退還稅款，時限不得超過3年。

對上述企業(yè)跨年度取得發(fā)票的賬務處理，不能直接通過“管理費用”科目處理，也不能將“預付賬款”科目結轉到“管理費用”科目，應該結轉到“以前年度損益調整”科目，避免企業(yè)因享受過渡期稅收優(yōu)惠而少繳應納稅款。2010年5月支付那筆30萬元費用，在收到對方開具的發(fā)票后進行賬務處理時，應將“預付賬款”轉入當月的“以前年度損益調整”科目。這筆30萬元費用，所屬年度為2010年，去年企業(yè)適用22%的企業(yè)所得稅稅率，今年適用24%的稅率，兩者之差為2000元（30x24%-30x22%，暫不考慮其他因素）。也就是說，企業(yè)將這筆30萬元“預付賬款”科目結轉到今年的“管理費用”，少計了應納企業(yè)所得稅額6000元。

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