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促銷方式之“誠意金”背后的博與弈

開發商的促銷，總是花樣翻新。收取“誠意金”就作為一種時髦的方式，近期在國內各大城市的商品房銷售中被廣泛運用。

部分房地產開發企業為了緩解資金壓力，在未取得《商品房預售許可證》的情況下，采取各種方式（申請書、承諾書、訂單等）、各種名目（誠意金、vip會員費等）收取購房準業主的款項，以滿足開發項目建設的資金需要。

房地產開發企業以“誠意金”形式收取的款項如何進行財稅處理？

【案例】

某房地產開發企業于2009年8月通過拍賣方式獲取土地一宗，土地面積為10萬平方米，土地價款為1億元，約定于2009年11月付清。該公司擬建設電梯公寓20萬平方米、商鋪2萬平方米。2010年2月取得《施工許可證》開始施工建設，工期為18個月。3月中旬，工程正在進行地下室的施工，開發商還沒有獲取《商品房預售許可證》。許多購房準業主在“申請vip會員可以享受優惠房價”的誘惑下，沒有簽訂購房合同僅憑“vip會員申請書”，就紛紛繳付“誠意金”訂購房屋。該房地產公司共收取“誠意金”5000萬元，大大緩解了開發建設的資金壓力。

那么，對于該房地產開發企業收取的“誠意金”5000萬元，應如何進行會計核算和稅務處理？

會計上：在“預收賬款”和“其他應付款”間游走

新會計準則中對“預收賬款”科目，是這樣規定的：本科目核算企業按照合同規定預收的款項，即預收賬款是建立在購銷合同基礎上的。

新會計準則中對“其他應付款”科目，是這樣規定的：本科目核算企業除應付票據、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應付利息、應付股利、應交稅費、長期應付款等以外的其他各項應付、暫收的款項。

由此可見，房地產企業收取的“誠意金”，不是按照合同約定收取的，僅僅是按照《訂房單》（或類似憑據）約定收取的，它不受《合同法》約束。僅具有暫收應付的性質，因此應該在“其他應付款”科目核算比較適宜。

稅務上：繞行“應稅收入”，繞過所涉的稅

1，企業所得稅

國稅發〔2009〕31號文件第六條明確規定：企業通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現。

也就是說，房地產開發企業取得的企業所得稅應稅收入，應該以簽訂《預售合同》或《銷售合同》為前提。如果房地產開發企業與購房業主簽訂了《預售合同》或《銷售合同》，房地產開發企業收取了業主的款項（如定金、預付款等），均應該按照規定預繳企業所得稅；反之，房地產公司沒有與購房者簽訂相關合同，所收取的款項（如：訂金、誠意金、vip會員費等），是不需要繳納企業所得稅的。

2，營業稅

（1）修訂后的《營業稅暫行條例》（下稱“條例”）*9條規定：“在中華人民共和國境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業稅。”第十二條規定：“營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天。”

（2）修訂后的《營業稅暫行條例實施細則》第二十四條規定：條例第十二條所稱收訖營業收入款項，是指納稅人應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項。

條例第十二條所稱取得營業收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。

第二十五條規定：“納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。”

（3）《營業稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發〔1995〕156號）規定：營業稅暫行條例實施細則第二十八條規定，納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產，采用預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。此項規定所稱預收款，包括預收定金。因此，預收定金的營業稅納稅義務發生時間為收到預收定金的當天。

從上述規定可以看出，房地產企業收取的“誠意金”是否繳納營業稅，取決于以下幾點：應稅行為發生過程中或者完成后收取的款項，應該繳納營業稅。而房地產企業收取“誠意金”時，應稅行為根本就沒有發生。

房地產企業預收定金的營業稅納稅義務發生時間為收到預收定金的當天，而“誠意金”與“定金”是完全不同的兩個概念。沒有相關稅務文件規定“誠意金”需要繳納營業稅，只有關于“定金”繳納營業稅的規定。

書面合同確定的付款日期的當天，納稅人就具有了納稅義務。《城市商品房預售管理辦法》第十條、《商品房銷售管理辦法》第十六條均明確規定，房地產開發企業預售、銷售商品房需要簽訂書面合同。企業收取“誠意金”時，是沒有簽訂《商品房銷售合同》的，也就說不上合同確定的付款日期了。

由此可見，房地產開發企業向購房準業主收取的“誠意金”，按照營業稅相關稅收政策規定，是不需要繳納營業稅的。

3，土地增值稅

按照《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定，對房地產開發企業實行預征土地增值稅制度。也就是說，房地產企業取得的銷售收入（含預售收入），是應該預繳土地增值稅的。

從企業所得稅、營業稅的分析可知，房地產開發企業收取的“誠意金”，既不是企業所得稅的應稅收入，也不是營業稅的應稅收入。因此，同樣也不是土地增值稅的應稅收入。

按照《土地增值稅暫行條例實施細則》第五條規定，土地增值稅的應稅收入，是指房地產開發企業轉讓房地產的全部價款及有關的經濟收益。

我們知道，房地產企業實現銷售收入的基本條件是簽訂《預售合同》或《銷售合同》，企業收取“誠意金”時，根本不具備簽訂合同的法定條件。對企業和購房者而言，“誠意金”是不受《合同法》保護的，隨時均有可能退還。所以，“誠意金”并不是房地產開發企業實現的收入，僅僅是暫收應付的款項。

因此，房地產開發企業收取的“誠意金”，是不需要繳納土地增值稅的。

房地產開發企業在未取得《商品房預售許可證》、未與購房業主簽訂《商品房預售合同》的情況下，向購房業主收取的“誠意金”，從會計處理角度看，應該納入“其他應付款”科目核算，而不應該在“預收賬款”科目核算；從稅務處理來看，“誠意金”5000萬元僅僅是暫收應付款項，根本不是應稅收入，不需要繳納企業所得稅、營業稅、土地增值稅。

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