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賣房送冰箱是否屬于混合銷售

某房地產開發公司為加大銷售力度，于近期推出一項促銷方案，規定凡是在促銷期間與其簽訂購房合同的客戶，均可配送價值2500元的冰箱1臺。該公司優惠期間共實現銷售收入1500萬元并按此開據銷售不動產專用發票，同時送出冰箱100臺，價值25萬元。為此，該公司財務人員以此種情況在稅法上應作為混合銷售行為向地稅部門計算繳納營業稅76.25萬元〔（1500+25）x5%〕。但作為增值稅主管機關的國稅部門認為企業上述政策理解有誤，售房與贈送冰箱屬于兼營行為，營業稅與增值稅的計稅依據應分別確定，分別繳納。為此，該公司財務人員對上述的征稅依據提出政策咨詢。

首先，關于混合銷售行為的確認。《營業稅暫行條例實施細則》第六條規定，一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，為混合銷售行為。現時《增值稅暫行條例實施細則》第五條也明確規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為。這里營業稅的應稅勞務是指屬于交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務，也即《增值稅暫行條例實施細則》中所指的非增值稅應稅勞務。這里的貨物屬于《增值稅暫行條例實施細則》中所規定的概念，包括有形動產、電力、熱力、氣體在內。

對營業稅混合銷售行為的理解，納稅人應注意以下三個層面的關系。

一是混合銷售行為中的“銷售”是指貨物銷售。

二是混合銷售行為中只涉及營業稅應稅勞務和貨物，不涉及轉讓無形資產和銷售不動產稅目。

三是貨物銷售和應稅勞務存在著聯系。一般而言，貨物銷售是提供應稅勞務同時存在一項行為中。就本例而言，該房地產開發公司促銷行為屬于在銷售不動產的同時銷售貨物（冰箱）的行為，沒有同時涉及營業稅應稅勞務和增值稅貨物銷售，所以該項行為不能適用混合銷售行為的納稅處理，而屬于營業稅兼營應稅行為和貨物。

根據《營業稅暫行條例實施細則》第八條的規定，納稅人兼營應稅行為和貨物或者非應稅勞務的，應當分別核算應稅行為的營業額和貨物或者非應稅勞務的銷售額，其應稅行為營業額繳納營業稅，貨物或者非應稅勞務銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅行為營業額。所以本例中，該公司銷售不動產的計稅依據為1500萬元，而不是1525萬元。

其次，贈送冰箱應視為銷售行為繳納增值稅。根據《增值稅暫行條例實施細則》第四條第（八）款的規定，該企業上述贈送冰箱行為屬于“將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”的視同銷售行為，應計算繳納增值稅250000÷（1+3%）x3%＝7281.55（元）。

因此，對混合銷售行為是征營業稅還是征增值稅，應根據《增值稅暫行條例實施細則》第五條、第六條，《營業稅暫行條例實施細則》第六條、第七條的規定作出以下三種形式的判斷。

一、從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業稅。

二、其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業稅。例如，作為增值稅一般納稅人空調生產企業銷售空調并負責為客戶安裝，安裝不是獨立的一項行為，則應當繳納增值稅。歌廳、舞廳等娛樂場所提供娛樂服務場所的同時銷售的煙酒、飲料、茶水、鮮花、小吃則應當作為營業額的價外費用一并繳納營業稅。從事貨物運輸的單位與個人，發生銷售貨物并負責運輸所售貨物的混合銷售行為，自2009年1月1日起也應征收營業稅。

三、提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為以及財政部、國家稅務總局規定的其他情形這兩情況下，其混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，則由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額。

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