第四節(jié) 會計監(jiān)督
我國已形成了三位一體的會計監(jiān)督體系，包括單位內部監(jiān)督、以財政部門為主體的政府監(jiān)督和以注冊會計師為主體的社會監(jiān)督。
一、單位內部會計監(jiān)督
(一)單位內部會計監(jiān)督的概念
單位內部會計監(jiān)督是指為了保護單位資產的安全、完整，保證其經營活動符合國家法律、法規(guī)和內部有關管理制度，提高經營管理水平和效率，而在單位內部采取的一系列相互制約、相互監(jiān)督的制度和方法。
其本質是一種內部控制制度。 (單選)
(二)單位內部會計監(jiān)督的主體和對象
內部會計監(jiān)督的主體是各單位的會計機構、會計人員;(單選)，并非審計人員。
內部會計監(jiān)督的對象是單位的經濟活動。 (單選)
雖然單位內部會計監(jiān)督的主體是會計機構和會計人員，但單位內部會計監(jiān)督不僅僅是會計機構和會計人員的事，單位負責人應當支持和保障會計機構、會計人員行使好會計監(jiān)督職權。
單位負責人應當保證會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項。
根據《會計法》的規(guī)定，單位負責人負責單位內部會計監(jiān)督制度的組織實施，對本單位內部會計監(jiān)督制度的建立及有效實施承擔最終責任。(單選)
(三)單位內部會計監(jiān)督制度的基本要求
1.記賬人員與經濟業(yè)務或會計事項的審批人員、經辦人員、財物保管人員的職責權限應當明確，并相互分離、相互制約。
在明確記賬人員與經濟業(yè)務事項和會計事項的審批人員、經辦人員、財物保管人員的職責權限時，即要考慮職務分離的要求，又要考慮上述職務崗位的人員之間能夠相互制約，將失誤、舞弊等問題控制到最低限度。
2.重大對外投資、資產處置、資金調度和其他重要經濟業(yè)務，應當明確其決策和執(zhí)行程序，并體現(xiàn)相互監(jiān)督、相互制約的要求。這是針對盲目對外投資，擅自處置資產，隨意調度資金所作的限制性規(guī)定，是對業(yè)務處理程序控制的基本要求。“隱蔽的權力公開化，集中的權力分散化”，避免“暗箱”操作。
3.財產清查的范圍、期限和組織程序應當明確。
4.對會計資料定期進行內部審計的辦法和程序應當明確。
通過內部審計，可以發(fā)現(xiàn)并糾正單位會計核算、會計資料乃至財務收支、經濟活動中的一些不合規(guī)、不真實、不準確、不完整的情況。
(四)會計機構和會計人員在單位內部會計監(jiān)督中職權
1.對違反《中華人民共和國會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的會計事項，有權拒絕辦理或者按照職權予以糾正。
2.發(fā)現(xiàn)會計賬簿記錄與實物、款項及有關資料不相符的，按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定有權自行處理的，應當及時處理;
無權處理的，應當立即向單位負責人報告，請求查明原因，做出處理。
(1)各單位要建立賬簿、款項和實務核查制度，保證賬賬相符、賬款相符、賬實相符、賬表相符。
(2)會計人員對賬實不付的情況要及時作出處理
第一種，可以直接處理的。第二種，會計機構、會計人員無權自行處理的賬實不符等情況，會計機構、會計人員應當及時報請單位負責人用出處理。
(3)及時檢舉違法會計行為
《會計法》規(guī)定，任何單位和個人對違反《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的行為有權檢舉。
【例題·單選題】下列關于會計內部監(jiān)督基本要求的表述，錯誤的是( )。
A、會計機構、會計人員對違反本法和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的會計事項，有權拒絕辦理或者按照職權予以糾正
B、會計機構、會計人員發(fā)現(xiàn)會計賬簿與實物、款項及有關資料不相符的，應當立即向單位負責人報告，請示查明原因，作出處理
C、任何單位和個人對違反《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的行為，有權檢舉
D、各單位應當建立、建全內部會計監(jiān)督制度
[答案]B
(五)單位內部控制制度
1.含義：內部控制是指一單位內部的管理控制系統(tǒng)，即為保證單位經濟活動正常進行所采取的一系列必要的管理措施，不僅包括單位最高管理當局用來授權與指揮經濟活動的各種方式方法，也包括核算、審核、分析各種信息資料及報告的程序和步驟，還包括對單位經濟活動進行綜合計劃、控制和評介而制定的各項規(guī)章制度。
2.目標：是保護單位，財產、檢查有關數據的正確性和可靠結構和內部控制的方法兩大方面。
3.內部控制的基本結構
(1)控制環(huán)境。它是指對建立或實施某項政策發(fā)生影響的各種因素，主要反映單位管理者和其他人員對控制的態(tài)度、認識和行動。
(2)會計系統(tǒng)。它是指單位為了匯總、分析、分類、記錄、報告單位的業(yè)務活動，并保持對相關資產與負債的受托責任而建立的方法和程序。
(3)控制程序。它是指管理者所制定的方針和程序，用以保證達到一定的目的。
4.單位內部會計控制的基本方式
(1)不相容職務的分離
如會計工作中的會計與出納即屬不相容職務，需要分離。
授權和執(zhí)行需要分離、執(zhí)行與審核相分離、執(zhí)行與記錄相分離、保管與記錄相分離。
不相容職務分離的核心是“內部牽制”。
(2)授權批準控制
授予權批準控制可以保證單位即定方針的執(zhí)行和限制濫用職權。授予權批準分為一般授權和特定授權兩種形式。
(3)會計系統(tǒng)控制
1)建設健全內部會計管理規(guī)范和監(jiān)督制度，且要充分體現(xiàn)權責明確、相互制約以及及時進行內部審計的要求。
2)統(tǒng)一會計政策。以便統(tǒng)一核算、匯總分析和考核。
3)統(tǒng)一會計科目，以便統(tǒng)一口徑，統(tǒng)一核算。
4)明確會計憑證、會計賬簿和財務會計報告的處理程序與方法。
(4)預算控制
(5)實物控制
實物控制的措施主要有：第一，限制接近。第二，定期進行財產清查。
(6)風險控制
企業(yè)應樹立風險意識，建立有效的風險管理系統(tǒng)，通過風險預警、風險識別、風險評估、風險分析、風險報告等措施，對經營風險和財務風險進行全面防范和控制。
(7)內部報告控制
內部報告的格式和內部必須簡明易懂，避免繁瑣復雜。
(8)電子信息技術控制
電了信息控制的內容包括兩個方面：一是實現(xiàn)內部控制手段的電子信息化，盡可能地減少和消除人為操縱的因素，變人工管理人工控制為計算機、網絡管理和控制。二是對電子信息系統(tǒng)的控制。具體講既要加強對系統(tǒng)開發(fā)、維護人員的控制，還有加強對數據和文字輸入、輸出、保存等有關人員的控制，保障電子信息系統(tǒng)及網絡的安全。
【例1-4-1】某公司董事會決定，為了降低材料的采購成本，由公司的采購人員分別制定采購計劃，并按“誰制定的采購計劃誰采購”的原則進行材料采購，并以此為依據進行成本考核。請從內部控制的角度分析該決定是否妥當?
[解析]該決定不妥當。“不相容職務相互分離”是內部會計控制的主要方法之一。該公司為了降低材料的采購成本，由公司的采購人員分別制定采購計劃，并按“誰制定的采購計劃誰采購”的原則進行材料采購，不符合“不相容職務相互分離”的原則。因為制定材料采購計劃、批準采購計劃有及辦于是采購計劃屬于“不相容職務”，應該分設。
【例題·單選題】以下哪項不是內部會計控制的主要方法?( )。
A、不相容職務相互分離控制
B、任免批準控制
C、預算控制
D、風險控制
[答案]B
【例題·單選題】單位內部會計監(jiān)督，可通過( )在處理會計業(yè)務過程中進行
A.單位內部會計機構、會計人員
B.單位內部紀檢人員
C.單位負責人
D.上級單位領導
[答案]A
【例題·單選題】《會計法》所稱的內部會計監(jiān)督的對象是指( )。
A.本單位的經濟活動
B.會計機構和會計人員
C.政府財政部門
D.內部的審計活動
[答案]A
【例題·判斷題】會計人員對違反國家統(tǒng)一會計制度的會計事項，有權拒絕辦理或按照職權予以糾正。( )
[答案]√
【例題·判斷題】各單位制定的內部會計監(jiān)督制度，是國家統(tǒng)一會計制度的組成部分。( )
[答案]×
【例題·判斷題】記賬人員與經濟業(yè)務或會計事項的審批人員、經辦人員、財物保管人員的職權限應當明確，并相互分離、相互制約。( )
[答案]√
【例題·多選題】下列有關單位內部會計監(jiān)督制度基本要求的表述中，符合規(guī)定的有( )。
A.記賬人員與經濟業(yè)務的審批人員、經辦人員、財物保管人員的職責權限應當明確，并相互分離、相互制約
B.重大對外投資、資產處置、資金調度和其他重要經濟業(yè)務，應當明確其決策和執(zhí)行程序，并體現(xiàn)相互監(jiān)督、相互制約的要求
C.財產清查的范圍、期限和組織程序應當明確
D.對會計資料定期進行內部審計的辦法和程序應當明確
[答案]ABCD
【例題·判斷題】單位內部會計監(jiān)督的主體是單位的會計機構、會計人員，但單位負責人對本單位內部會計監(jiān)督制度的建立及有效實施承擔最終責任。( )
[答案]√
二、會計工作的政府監(jiān)督
(一)會計工作的政府監(jiān)督的概念
會計工作的政府監(jiān)督主要是指財政部門代表國家對單位和單位中相關人員的會計行為實施的監(jiān)督檢查，以及對發(fā)現(xiàn)的違法會計行為實施的行政處罰，是一種外部監(jiān)督。
(二)會計工作的政府監(jiān)督的主體
《會計法》第三十二條規(guī)定：“財政部門對各單位的下列情況實施監(jiān)督”，《監(jiān)督辦法》第二條又進一步具體規(guī)定：“國務院財政部門及其派出機構和縣級以上人民政府財政部門對國家機關、社會團體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織執(zhí)行《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度的行為實施監(jiān)督檢查以及對尉會計行為實施行政處罰。”
國務院財政部門主管全國的會計工作。縣級以上地方各級人民政府財政部門管理本行政區(qū)域內的會計工作。
財政部門是《中華人民共和國會計法》的執(zhí)法主體，是會計工作的政府監(jiān)督實施主體。
此外，《中華人民共和國會計法》規(guī)定，除財政部門外，審計、稅務、人民銀行、證券監(jiān)管、保險監(jiān)管等部門依照有關法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責和權限，可以對有關單位的會計資料實施監(jiān)督檢查。
(三)財政部門實施會計監(jiān)督的對象和范圍
1.財政部門實施會計監(jiān)督檢查的對象是會計行為，并對發(fā)現(xiàn)的有違法會計行為的單位和個人實施行政處罰。
2.財政部門可以依法對各單位的下列情況實施監(jiān)督：
(1)各單位是否依法設置會計賬簿。(依法設置、依法使用、賬外賬的違法行為。)
各單位設置會計賬簿是否規(guī)范，是否符合法律、法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度的要求;各單位會計賬簿的設置是否符合唯一的原則，是否存在賬外設賬行為;各單位是否存在設置虛假會計賬簿的行為等。
(2)各單位的會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料是否真實、完整。
各單位對實際發(fā)生的經濟業(yè)務事項是否及時辦理會計手續(xù)，進行會計核算;
各單位填制的會計憑證、登記的會計賬簿、編制的財務會計報告是否與實際發(fā)生的經濟業(yè)務事項相符，是否做到賬實相符、賬證相符、賬賬相符、賬表相符;
各單位提供的財務會計報告是否符合法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定等。
(3)各單位的會計核算是否符合《中華人民共和國會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定。
會計核算的內容是否真實、完整;
采用的會計年度、記賬本位幣、會計處理方法、會計記錄文字等是否符合法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定;
對資產、負債、所有者權益、收入、支出、費用、成本、利潤的確認、計量、記錄和報告是否符合國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定;
會計檔案保管是否符合法定要求等。
(4)各單位從事會計工作的人員是否具備從業(yè)資格。(會計工作人員與會計機構負責人)
國務院財政部門和省、自治區(qū)、直轄市人民政府財政部門，依法對注冊會計師、會計師事務所和注冊會計師協(xié)會進行監(jiān)督、指導。
根據《會計法》的規(guī)定，財政部門在對各單位會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料的真實性、完整性實施監(jiān)督檢查中，發(fā)現(xiàn)重大違法嫌疑時，國務院財政部門及其派出機構可以向與被監(jiān)督單位有經濟業(yè)務往來的單位和被監(jiān)督單位開立賬戶的金融機構查詢有關情況，有關單位和金融機構應予以支持，不能拒絕。
【例1-4-2】2004年6月，財政部駐某省財政監(jiān)察專員辦事處在檢查中，發(fā)現(xiàn)甲公司有重大經濟違法嫌疑，隨即要求與甲公司有經濟業(yè)務關系的乙銀行提供有關甲公司的業(yè)務往來情況，乙銀行沒有受理。問乙銀行不予受理是否違法。
[解析]乙銀行不予受理是不符合法律規(guī)定的。根據《會計法》規(guī)定，國務院轉正部門及其派出機構在對單位會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料是否真實、完整實施監(jiān)督過程中，發(fā)現(xiàn)重大違法嫌疑時，可以向與被監(jiān)督單位有經濟業(yè)務往來的單位和被監(jiān)督單位開設賬戶的金融機構查詢有關情況，有關單位和金融機構應予以支持。
【例題·單選題】下列各項中，不屬于財政部門實施會計監(jiān)督檢查的內容是( )
A.各單位是否依法設置賬簿
B.各單位是否按照稅法的規(guī)定按時足額納稅
C.各單位會計核算是否符合法定要求
D.各單位從事會計工作的人員是否具有會計從業(yè)資格
[答案]B
【例題·多選題】根據《中華人民共和國會計法》的規(guī)定，下列各項中，屬于財政部門實施會計監(jiān)督檢查的內容有( )
A.是否依法設置會計賬簿
B.是否按時進行納稅申報
C.是否按時足額繳納稅款
D.是否按照實際發(fā)生的經濟業(yè)務進行會計核算
[答案]AD
【例題·多選題】下列各項中，屬于會計工作的政府監(jiān)督范疇有( )
A.財政部門對各單位會計工作的監(jiān)督
B.人民銀行對有關金融單位相關會計賬簿的監(jiān)督
C.證券監(jiān)管部門對證券公司有關會計資料實施檢查
D.稅務機關對納稅人記賬憑證的檢查
[答案]ABCD
三、會計工作的社會監(jiān)督
會計工作的社會監(jiān)督主要是指由注冊會計師及其所在的會計師事務所依法對委托單位的經濟活動進行的審計、鑒證的一種監(jiān)督制度。
特征是監(jiān)督行為的獨立性和有償性。
單位和個人檢舉違反《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的行為，也屬于會計工作社會監(jiān)督的范疇。(判斷)
(一)會計工作的社會監(jiān)督的主體
根據《會計法》的規(guī)定，財政部門有權對會計師事務所出具審計報告的程序和內容進行監(jiān)督。即財政部門對注冊會計師及其會計師事務所的審計質量進行再監(jiān)督。
(二)注冊會計師及其所在的會計師事務所業(yè)務范圍
1.注冊會計師是依法取得注冊會計師證書并接受委托從事審計和會計咨詢、服務業(yè)務的執(zhí)業(yè)人員。
2. 注冊會計師及其所在的會計師事務所依法承辦下列審計業(yè)務:
(1)審查企業(yè)財務會計報告，出具審計報告;
(2)驗證企業(yè)資本，出具驗資報告;
(3)辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務，出具有關報告;
(4)法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他審計業(yè)務。
3.承辦會計咨詢、會計服務業(yè)務
會計責任是被審計單位對建立健全和有效執(zhí)行本單位的內部控制制度，保護本單位提交的會計資料的真實性、合法性和完整性，保護本單位資產的安全與完整等負有的責任。——委托單位的責任
審計責任是指注冊會計師對委托人和被審計單位應盡的義務。如要求注冊會計師依法獨立實施審計程序、獲取充分適當的審計證據，依法出具審計報告，清楚地表達被審計單位會計報表整體的意見，并對出具的審計報告負責等。會計責任與審計責任不能相互替代、減輕和免除。——注冊會計師與會計師事務所的責任
【例1-4-3】甲公司近幾年經濟效益一直不好。2003年12月，公司董事長王某指示會計部門虛擬了若干筆銷售收入，使公司報表由虧變盈，經乙會計師事務所審計后報出。2004年5月，當地財政部門在《會計法》執(zhí)法檢查中發(fā)現(xiàn)了這一會計做假行為，并依據《會計法》規(guī)定，擬對甲公司進行處罰，公司董事長王認為，公司的財務會計報告是由乙會計師事務所出具了無保留意見的審計報告，應由乙對公司的財務會計報告的真實性，完整性負責，甲公司不需承擔責任。要求分析董事長王某的觀點是否正確。
[解析]董事長王某的觀點不正確。法律、行政法規(guī)規(guī)定須經注冊會計師進行審計的單位，應向受托的會計師事務所如實提供會計資料，并保證會計資料的真實、完整、合法。甲公司提供虛假的財務會計資料，應承擔相應的會計責任，乙會計師事務所應承擔相應的審計責任。
4.會計師事務所各注冊會計師出具審計報告時的不得為行為
不得有下列行為：
(1)在未履行必要的審計程序，未獲取充分適當的審計證據的情況下出具審計報告。
(2)對同一委托單位的同一事項，依據相同的審計證據出具不同結論的審計報告。
(3)隱瞞審計中發(fā)現(xiàn)的問題，發(fā)表不恰當的審計意見
(4)未實施嚴格的逐級復核制度，未按規(guī)定編制和保存審計工作底稿。
(5)違反執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則的其他行為。
5.會計師事務所和注冊會計師氣絕出具審計報告的情形
(1)委托人示意其作不實或者不當證明的。
(2)委托人故意不提供有關會計資料和文件的。
(3)因委托人有其他不合理要求，致使其出具的報告不能對財務會計的重要事項作出正確表述的。
6.注冊會計師的禁止行為
(1)在執(zhí)行審計業(yè)務期間，在法律、行政法規(guī)規(guī)定不得買賣被審計單位的股票、債券或者不得購買被審計單位或者個人的其他財產的期限內，買賣被審計單位的股票、債券或者購買被審計單位或者個人所擁有的其他財產。
(2)索取、收受委托合同約定以外的酬金或者其他財物，或者利用執(zhí)行業(yè)務之便，謀取其他不正當利益。
(3)接受委托催收債款。
(4)允許他人以本人名義執(zhí)行業(yè)務。
(5)同時在兩個或者兩個以上的會計師事務所執(zhí)行業(yè)務。
(6)對其能力進行廣告宣傳以招攬業(yè)務。
(7)違反法律、行政法規(guī)的其他行為。
7.會計師事務所的禁止行為
(1)未經批準設立分所
(2)向省級以上財政部門提供虛假材料或者不及時報送相關材料
(3)雇用正在其他會計師事務所執(zhí)業(yè)的注冊會計師，或者明知本所的注冊會計師在其他會計師事務所執(zhí)業(yè)而不予制止。
(4)允許本所注冊會計師只在本所掛名而不在本所執(zhí)行業(yè)務，或者明知本所注冊會計師在其他單位從事獲取工資性收入的工作而不予制止。
(5)允許其他單位或者個人以本所名義承辦業(yè)務
(6)采取強迫、欺詐等不正當方式招攬業(yè)務
(7)承辦與自身規(guī)模、執(zhí)業(yè)能力、承擔風險能力不匹配的業(yè)務
(8)違反法律、行政法規(guī)的其他行為。
【例1-4-4】2002年12月，甲公司效益下滑、面臨虧損，公司總經理電話請示正在外地出差的董事長。董事長指示把財務會計報告做得漂亮一些，總經理把這項工作交給公司總會計師，要求按董事長的意見辦?？倳嫀煱垂绢I導意圖。對當年度的財務會計報告進行了技術處理，虛擬了若干筆無交易的銷售收入，從而使公司報表由虧變盈。經誠信會計師事務所審計后，公司財務會計報告對外報出。
2003年4月，在《會計法》執(zhí)行情況檢查中，當地財政部門發(fā)現(xiàn)該公司存在重大會計做假行為，依據《會計法》及相關法律、法規(guī)、制度，擬對該公司董事長、總經理、總會計師等相關人員進行行政處罰，并分別下達了行政處罰告知書。甲公司相關人員接到行政處罰告知書后，均要求舉行聽證會。
在聽證會上，有關當事人作了如下陳述：
公司董事長稱：“我前一段時間出差在外，對公司情況不太了解，雖然在財務會計報告上簽名并蓋章，但只是履行會計手續(xù)，我不能負任何責任。具體情況可由公司總經理予以說明。”
公司總經理稱：“我是搞技術出身的，主要抓公司的生產經營，對會計我是門外漢，我雖在財務會計報告上簽名并蓋章。那也只是履行程序而已。以前也是這樣做的，我不應承擔責任。有關財務會計報告情況應由傳情總會計師解釋。”
公司總會計師稱：“公司對外報出的財務會計報行是經過誠信會計師事務所審計的，他們出具了無保留意見的審計報告。誠信會計師事務所應對本公司財務會計報告的真實性、完整性負責，承擔由此帶來的一切責任。”
請問：根據我國會計法律、法規(guī)、制度規(guī)定，分析公司董事長、總經理、總會計師在聽證會上的陳述是否正確，并分別說明理由。
[解析]
(1)董事長的陳述不符合會計法律、法規(guī)、制度的規(guī)定。
理由：《會計法》規(guī)定，單位負責人對本單位會計工作和會計資料的真實性、完整性負責，是本單位會計行為的責任主體。董事長作為單位負責人和法寶代表人，應對本單位會計資料的真實性、完整性負責。雖然董事長臨時出差在外，但他仍然是單位的負責人和法寶代表人，仍然需要在公司年度財務會計報告上簽名并蓋章，并對本公司財務會計報表的真實性、完整性負責。事實上，該公司的會計造假行為為是董事長授意指使的。
(2)總經理的陳述不符合會計法律、法規(guī)、制度的規(guī)定。
理由：《會計法》規(guī)定，財務會計報告應當由單位的負責人和主管會計工作的負責人、會計機構負責人簽名并蓋章?？偨浝碡撠焼挝蝗粘＝洜I管理活動許多財務活動和經濟業(yè)務事項是在公司總經理的指揮下進行的，也是財務會計報告的責任人，應承擔上應的法律責任，不能以不懂會計業(yè)務相推脫。事實上，該公司總經理也參與了會計造假。
(3)總會計師的陳述不符合會計法律、法規(guī)、制度的規(guī)定。
理由：總會計師應當對財務會計報告的真實性、完整性承擔相應的責任，承擔的是會計責任;會計師事務所應當承擔相應的審計責任。會計責任與審計責任二者不能相替代、減輕或免除。
【例題·判斷題】目前我國實行的三位一體的會計監(jiān)督體系中，以注冊會計師為主體的監(jiān)督屬于國家監(jiān)督。( )
[答案]×
【例題·多選題】會計監(jiān)督體系包括( )
A.單位內部會計監(jiān)督
B.會計工作的國家監(jiān)督
C.會計工作的社會監(jiān)督
D.新聞媒體監(jiān)督
[答案]ABC
