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對開發(fā)票的涉稅風險

近日，某市國稅局稅務人員在對某家電一般納稅人企業(yè)進行納稅輔導時，企業(yè)財務人員提出了有關(guān)發(fā)票對開的兩個問題。*9個問題是該企業(yè)從另一家批發(fā)企業(yè)購進了一批家電，因不太適應市場需求，退回了該批貨物，貨款也沒有支付。因為該業(yè)務已經(jīng)跨月，需要開紅字專用發(fā)票，而對方嫌紅字發(fā)票開具麻煩，還要到稅務機關(guān)辦手續(xù)，要求不開紅字發(fā)票，由退貨企業(yè)再開一份銷售專用發(fā)票，視同購進后又銷售給了原生產(chǎn)企業(yè)。第二個問題是有一家商業(yè)企業(yè)分支機構(gòu)，為了完成總機構(gòu)分配的銷售收入考核指標，也要求該企業(yè)進行發(fā)票對開。即貨物不用往來，雙方都做一筆購進，再做一筆銷售，在計提進項稅的同時也計提了銷項稅，對稅收沒有影響。稅務人員告訴納稅人，這兩種行為都是錯誤的，存在著涉稅風險。

對開“無過”？

部分納稅人認為，用發(fā)票對開這種方法解決“銷貨退回”問題只是等于把這批不符合質(zhì)量要求的貨物又“賣回”了銷貨方，并不造成購銷雙方的稅款流失，因為退貨方已將這張發(fā)票作了賬務處理，也計提了銷項稅金，不存在少繳或逃繳稅款問題；對于供貨一方來說，也只是拿這張進項發(fā)票抵頂了原來應計提的銷項稅金，同樣也不存在偷逃稅款的問題。用發(fā)票對開解決銷貨退回問題，其實質(zhì)是將退貨看作是對銷貨方的一種重新銷售，法律并無禁止，不禁止即視為不違法；二是用發(fā)票對開形式解決銷貨退回問題，從操作目的上看購銷雙方并不存在偷逃稅款的主觀故意，從實質(zhì)上看也不造成稅款流失的客觀結(jié)果。

上述納稅人的認識是錯誤的。銷售退回和正常銷售貨物對于企業(yè)而言，是性質(zhì)完全不同的兩類業(yè)務，需要有不同的原始憑證來印證。如銷貨退回，需要有貨物質(zhì)量不合格的檢驗報告，有退庫記錄，有責任追究記錄，如果由于退貨給企業(yè)的正常經(jīng)營帶來了影響，還有可能根據(jù)購銷合同向供貨方索賠，可能產(chǎn)生違約金。對于規(guī)范管理的企業(yè)而言，正常的貨物購進，還需要立項以及合同簽訂，主要負責人的簽字，這些手續(xù)，都不是單靠財務人員能完成的。

銷貨退回應開具紅字發(fā)票

一般納稅人發(fā)生退貨業(yè)務應按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票?！秶叶悇湛偩株P(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[2006]156號）第十四條規(guī)定，一般納稅人取得專用發(fā)票后，發(fā)生銷貨退回、開票有誤等情形但不符合作廢條件的，或者因銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓的，購買方應向主管稅務機關(guān)填報《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》?！渡暾垎巍匪鶎乃{字專用發(fā)票應經(jīng)稅務機關(guān)認證。經(jīng)認證結(jié)果為“認證相符”并且已經(jīng)抵扣增值稅進項稅額的，一般納稅人在填報《申請單》時不填寫相對應的藍字專用發(fā)票信息。

如果未按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票，有可能增加稅收負擔。《增值稅暫行條例實施細則》第十一條規(guī)定，一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應按國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。所以，企業(yè)如果發(fā)生銷貨退回行為，應按規(guī)定開具紅字發(fā)票，如果未按規(guī)定開具紅字發(fā)票，重開發(fā)票的增值稅額不得從銷項稅額中抵減，將會被重復計稅。

納稅人如果未能按規(guī)定開具紅字發(fā)票，稅務機關(guān)在有足夠證據(jù)的情況下，可根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條規(guī)定，未按照規(guī)定開具發(fā)票的，由稅務機關(guān)責令限期改正，沒收非法所得，可以并處10000元以下的罰款。有前款所列兩種或者兩種以上行為的，可以分別處罰。違反發(fā)票管理法規(guī)，導致其他單位或者個人未繳、少繳或者騙取稅款的，由稅務機關(guān)沒收非法所得，可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款一倍以下的罰款。

沒有貨物往來的發(fā)票對開可能被視為虛開

針對納稅人提出的為了完成總機構(gòu)分配的銷售收入考核指標，要求發(fā)票對開，即貨物不用往來，雙方都做一筆購進，再做一筆銷售，在計提進項的同時也計提了銷項，對稅收計算沒有影響。稅務人員指出，此種行為可能被認定為虛開增值稅專用發(fā)票行為。

《*6人民法院關(guān)于適用〈全國人民代表大會常務委員會關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定的若干問題的解釋〉的通知》（法發(fā)[1996]30號）明確，具有下列行為之一的，屬于虛開增值稅專用發(fā)票：一、沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；二、有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實的增值稅專用發(fā)票；三、進行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。

很明顯，為了完成總機構(gòu)分配的銷售收入考核指標的增值稅專用發(fā)票對開，由于沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務，符合“虛開增值稅專用發(fā)票”的特征，極有可能被認定為虛開增值稅專用發(fā)票，如果情節(jié)嚴重，還有可能被追究刑事責任。

發(fā)票對開還可能帶來其他涉稅風險

另外，《印花稅暫行條例》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)書立、領(lǐng)受購銷合同的單位和個人，是印花稅的納稅義務人。發(fā)票對開是企業(yè)視為自身新增加了一筆銷售行為，如果書立合同，還需要繳納印花稅，應按購銷金額的萬分之三貼花，對比銷貨退回的正常處理，給納稅人增加了不必要的稅收負擔。如果不按時繳納，還可能受到處罰。

發(fā)票對開是企業(yè)通過對開發(fā)票，新增加了一筆銷售收入，雖然對增值稅沒有影響，但是影響了企業(yè)所得稅的計算。《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定了多種扣除項目，有許多費用扣除項目以銷售收入為基礎。如企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但*6不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5%......企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分準予扣除。如果企業(yè)按虛增后的銷售收入計算費用扣除，就會造成多扣除，少計應稅所得的結(jié)果。

納稅人在將銷售退回變更成銷售虛增銷售收入的同時，也增加了所得稅稅前扣除的費用金額。如果因多計收入而增加的扣除金額被稅務機關(guān)有證據(jù)證明是人為造假時，稅務機關(guān)可根據(jù)《稅收征管法》第六十三條規(guī)定，對納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人進行處罰。

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